Передача неотделимых улучшений арендованного имущества арендодателю: бухгалтерский и налоговый аспекты у арендатора
На вопрос ответили специалисты проекта «1С:Консалтинг.Стандарт».
Порядок учета неотделимых улучшений арендованного имущества напрямую зависит от того, возмещается ли их стоимость арендатору арендодателем при прекращении договора аренды.
Заметим, что право на возмещение стоимости неотделимых улучшений (таких, которые не отделимы без вреда для имущества) арендатор имеет только в том случае, если такие улучшения произведены с согласия арендодателя (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом (п. 3 ст. 623 ГК РФ).
Кроме того, необходимо решить вопрос о том, чьей собственностью являются произведенные арендатором неотделимые улучшения. Это важно в ситуации, когда договором аренды возмещение капитальных вложений в арендованное имущество арендодателем арендатору не предусмотрено.
Однозначного решения данная проблема не имеет. С одной стороны, ст. 133 ГК РФ установлено, что вещь, раздел которой в натуре невозможен без изменения ее назначения, признается неделимой. То есть при проведении неотделимых улучшений арендованных объектов эти улучшения являются частью неделимой вещи (арендованных объектов).
Если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна вещь (сложная вещь). Вещь, предназначенная для обслуживания другой, главной, вещи и связанная с ней общим назначением (принадлежность), следует судьбе главной вещи, если договором не предусмотрено иное (ст. ст.
134, 135 ГК РФ).
Исходя из данных норм гражданского законодательства, можно сделать вывод, что неделимая вещь представляет собой единый объект гражданских прав и право собственности распространяется на всю неделимую вещь. Иными словами, произведенные арендатором неотделимые улучшения арендованного имущества, «следуя судьбе главной вещи», не будут являться собственностью арендатора, как и «главная вещь».
Вторая точка зрения заключается в том, что до момента возврата имущества арендодателю произведенные арендатором неотделимые улучшения являются собственностью последнего. Здесь обоснование следующее. Согласно правилам ст.
622 ГК РФ при прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
Следовательно, до момента передачи арендодателю «улучшенного» имущества право собственности на улучшения принадлежит арендатору.
Как видим, вопрос о праве собственности на произведенные арендатором неотделимые улучшения арендованного имущества нормами законодательства четко не урегулирован.
При этом порядок учета улучшений напрямую зависит от того, чьей собственностью они являются.
Поэтому во избежание разногласий с контролирующими органами сторонам договора аренды целесообразно включить условие о праве собственности на неотделимые улучшения в договор.
Бухгалтерский учет неотделимых улучшений арендованного имущества
В соответствии с п. 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н) в составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.
Источник: https://buh.ru/articles/faq/810/
Мы убедили налоговиков, что при передаче неотделимых улучшений НДС исчислять не нужно
снованием для налогового спора послужили результаты выездной проверки и доначисление НДС на сумму более 2 млн рублей в связи с безвозмездной передачей арендодателю неотделимых улучшений.
В частности, компания заключила договор аренды торговых площадей в только что построенном торговом центре в состоянии shell&core (под отделку).
Согласно условиям договора, арендатор за свой счет производил отделочные работы. Договор аренды был заключен сроком на 12 лет. Однако из-за возникших разногласий с арендодателем компания освободила арендуемые помещения.
Общая стоимость неотделимых улучшений составила более 12 млн рублей.
По мнению проверяющих, при расторжении договора аренды неотделимые улучшения являются безвозмездно переданными арендодателю, что формирует объект обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ)*. Налогоплательщик не исчислил НДС со стоимости улучшений, что повлекло за собой занижение налоговой базы и неполную уплату налога.
Компания не согласилась с такими выводами налоговиков и с моей помощью подготовила возражения на акт проверки. По результатам их рассмотрения инспекцией были сняты претензии в отношении НДС. В решение по выездной проверке доначисленная сумма налога уже не вошла.
Налоговики заявили, что передача неотделимых улучшений носит безвозмездный характер. Поскольку при расторжении договора арендодателю подлежит передача всех неотделимых улучшений, произведенных арендатором, без компенсации понесенных затрат.
Однако проверяющие не учли, что уровень арендной платы стороны установили в договоре с учетом обязанностей арендатора произвести все необходимые работы по отделке арендованных помещений. А также с учетом расходов по их ремонту и обслуживанию. Следовательно, арендодатель недополучил от арендатора какую-то часть платы из-за того, что последний понес большой объем расходов.
Судебная практика также исходит из того, что при таких условиях арендных отношений неотделимые улучшения не могут признаваться безвозмездно переданными. В частности, в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30.09.
09 № А56-39570/2008 указано, что, исходя из возмездного характера договора аренды и исполнения компанией обязанности по ремонту за свой счет, суд признал ошибочным вывод налогового органа о безвозмездности операций, связанных с передачей отремонтированных помещений.
И, соответственно, о возникновении объекта обложения НДС на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.
текст возражений
«Вывод налогового органа о том, что передача арендодателю результатов работ по улучшению арендованного имущества носит безвозмездный характер, считаем необоснованным. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления (п. 2 ст. 423 ГК РФ).
Договором аренды предусмотрены четкие правила, касающиеся всех аспектов арендных отношений. Это, в частности, предмет аренды, расчет арендной платы, прекращение отношений.
Из положений договора следует, что арендатор обязуется произвести все необходимые работы по отделке в согласованные сроки и согласованного качества. Стороны при формировании арендной платы приняли во внимание большой объем отделочных работ.
То есть арендная плата поставлена в зависимость от факта готовности помещений под коммерческое использование. А после расторжения договора аренды улучшения автоматически передаются собственнику вместе со всеми объектами.
В рассматриваемом случае все эти условия были полностью соблюдены. Осуществление неотделимых улучшений подтверждено первичной документацией и результатами независимой экспертизы.
Кроме того, из условий договора следует, что арендатор производит улучшения с целью их использования в собственных интересах, не преследуя цели последующей безвозмездной передачи таких улучшений арендодателю. Это подтверждает отсутствие объекта обложения НДС».
Контролеры решили, что неотделимые улучшения являются собственностью арендатора.
Источник: https://www.NalogPlan.ru/article/2764-my-ubedili-nalogovikov-chto-pri-peredache-neotdelimyh-uluchsheniy-nds-ischislyat-nenujno
Налоговый учет неотделимых улучшений арендованного имущества у арендатора в 2018 году
По закону все неотделимые улучшения арендованного имущества признаются собственностью арендодателя (статья 623 ГК РФ). Но арендатор имеет право требовать с арендодателя возмещение стоимости неотделимых улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
Если же договором аренды будет установлено, что все перепланировки, реконструкции и изменения инженерных коммуникаций возможны только за счет арендатора, то право арендатора в признании затрат на неотделимые улучшения будет ограничено дополнительными условиями.
Кроме того, арендатор обязан будет начислить НДС на стоимость неотделимых улучшений, передаваемых арендодателю. Каким в таких ситуациях будет налоговый учет у арендатора? Рассмотрим в материале.
Арендатор обязан будет начислить НДС на стоимость неотделимых улучшений, передаваемых арендодателю. Для начисления НДС не имеет значения:
- компенсирует арендодатель неотделимые улучшения или нет;
- дает он согласия на неотделимые улучшения или нет.
Таким образом, налоговые инспекторы требуют начислять НДС при передаче неотделимых улучшений арендодателю по окончанию договора во всех случаях (см., например, письма о начислении НДС в случаях, когда арендодатель не возмещает затраты: от 30.08.2017 № 07-01-09/55622, от 16.11.2017 № 03-07-11/75600, от 25.02.2013 № 03-07-05/5259 и от 24.01.2013 № 03-07-05/01).
Такая позиция поддержана Верховным Судом РФ (см. Определение ВС РФ от 27 октября 2017 г. N 305-КГ17-12239). Практика ВС РФ определила подход в Московском арбитражном округе (постановления АС МО от 7.06.2017 по делу № А41-72870/2016; от 8.06.2017 по делу № А40-167541/16; Определение ВАС РФ от 05.08.2013 № ВАС-10058/13).
В этих судебных решениях сделан вывод о том, что неотделимые улучшения, произведенные налогоплательщиком в период действия договоров аренды и переданные арендатору после завершения арендных отношений, образуют самостоятельный объект обложения НДС.
Но поскольку неотделимые улучшения итак собственность арендодателя (статья 623 ГК РФ), то арендатор передает не права собственности на построенный объект, а результаты выполненных работ.
Моментом определения налоговой базы при безвозмездной передаче результатов выполненных работ является день их передачи (ст. 167 НК РФ). То есть, арендатор, возвращая арендуемое помещение с неотделимыми улучшениями, обязан исчислить НДС на ту из дат, которая наступит раньше:
- день подписания с арендодателем акта приема-передачи результатов работ по производству неотделимых улучшений;
- день возврата арендованного имущества.
Иными словами, арендатор обязан начислить НДС со стоимости неотделимых улучшений в момент подписания акта приема-передачи либо помещения, либо результатов работ.
При этом арендатор имеет право на вычет НДС по расходам на неотделимые улучшения, предъявленного поставщиками товаров, работ, услуг, использованных для реконструкции или отделки арендуемого объекта (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). С этим не спорят и налоговые органы (Письма Минфина России от 17.12.2015 № 03-07-11/74085, от 05.11.2009 № 03-07-11/282 и ФНС России от 19.04.2010 N ШС-37-3/11).
Кирилл Неймарк
Руководитель направления налогового консалтинга
Подчеркнем, что облагаются НДС только расходы на неотделимые улучшения, меняющие характеристики арендуемого объекта. Не облагаются затраты на капитальный ремонт, направленный на сохранение исходных качеств помещений (восстановление, сохранение, поддержание).
Налоговые инспекторы могут проверить содержание работ. Попытка выдать неотделимые улучшения за ремонт, не меняющий характеристик объекта, наверняка приведет к налоговым претензиям и санкциям.
От условий договора о компенсации зависит порядок налогового учета расходов на неотделимые улучшения у арендатора. Если арендатор компенсацию не получает, то расходы он может признать только через амортизацию и только в пределах срока аренды. Если арендатор компенсацию получает, то он может признать расходы целиком и единовременно.
Контролеры считают, что если арендодатель не выплачивает компенсацию, то неотделимые улучшения переходят к нему безвозмездно.
А безвозмездная передача неотделимых улучшений подпадает под действие пункта 16 статьи 270 НК РФ, согласно которому безвозмездно переданное имущество и расходы, связанные с такой передачей, не учитываются для целей налогообложения прибыли (письмо Минфина от 17 декабря 2015 г. № 03-07-11/74085).
В этой ситуации, арендатор должен учитывать затраты на неотделимые улучшения следующим образом. Капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованных объектов, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Арендатор амортизирует такие капитальные вложения в течение срока действия договора аренды, но по норме амортизации для объекта аренды или для самих неотделимых улучшений, если они представляют из себя отдельный объект основных средств (письма Минфина от 07.12.
2017 № 03-03-06/2/81480 и от 12 октября 2011 г. № 03-03-06/1/663).
Если срок полезного использования у неотделимых улучшений окажется больше срока договора аренды, то недоамортизированную часть арендатор не сможет включить в состав расходов.
По окончании аренды арендатор прекращает начислять амортизацию, а другого механизма отнесения на затраты налоговое законодательство для неотделимых улучшений не предусматривает (см., например, письма Минфина России от 11.08.2017 № 03-03-06/1/51578, от 03.05.2011 № 03-03-06/2/75, от 17.08.2011 № 03-03-06/2/130, от 17.07.
2009 № 03-03-06/1/478, от 20.10.2009 № 03-03-06/1/677). Такая позиция находит поддержку у судей (Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2013 по делу N А27-20920/2012).
Следует иметь в виду, что амортизируются только те неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер, то есть связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества. Если же затраты понесены для текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то учитывать их нужно единовременно в составе прочих расходов как расходы на ремонт.
Кирилл Неймарк
Руководитель направления налогового консалтинга
Пример: если в результате отделочных работ появляется возможность использовать помещение в новом качестве (офиса или магазина), то такие работы будут неотделимыми улучшениями. Ведь в результате работ изменились характеристики помещения.
Но те же отделочные работы, проведенные из-за того, что в арендованном помещении истерлись обои, потрескалась штукатурка или пришло в негодность потолочное покрытие, — будут обычным ремонтом (письмо Минфина России от 11 августа 2017 г.
N 03-03-06/1/51578 и письмо ФНС РФ от 19 апреля 2010 г. № ШС-37-3/11).
Движимое имущество в стоимость амортизируемых неотделимых улучшений включать не нужно. Расходы на них учитываются обособленно, в том порядке, который установлен для учета каждого такого предмета.
Расходы на движимый инвентарь придется исключить из расчета налога на прибыль только если специально заключить соглашение о его безвозмездной передаче.
Ведь движимое имущество, закупленное для использования на объекте, по которому прекращена аренда, можно использовать в другом месте. Этот инвентарь можно списать на затраты по складскому учету других точек.
Когда арендатор получает от арендодателя компенсацию стоимости неотделимых улучшений, он должен отразить полученную сумму в составе доходов от реализации.
Признать такой доход нужно на дату передачи неотделимых улучшений (п. 3 ст. 271 НК РФ).
В этом случае контролеры считают, что возмещаемые затраты могут быть учтены арендатором для налогообложения прибыли как расходы, связанные с выполнением работ для арендодателя.
Неотделимые улучшения, стоимость которых возмещается арендодателем, не признаются амортизируемым имуществом арендатора.
Поэтому их нужно учитывать либо как обычные расходы на реализацию, с учетом требований главы 25 НК РФ к порядку признания разных видов затрат, либо как расходы на реализацию прочего имущества (пп.2 п.1 ст.
268 НК РФ, письма Минфина России от 13 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/651 и от 05.04.2017 № 03-03-06/1/20242).
Нужно учитывать, что позиция налоговиков прямолинейна: неотделимые улучшения арендатор может передать только арендодателю. Поэтому учесть расходы на них арендатор может только, когда получает компенсацию от арендодателя.
Если стоимость неотделимых улучшений компенсирует новый арендатор по договору перенайма, то бывший арендатор не вправе учитывать недоамортизированную часть капитальных вложений в расходах по налогу на прибыль, поскольку передал неотделимые улучшения арендодателю безвозмездно.
Ну а расходы на безвозмездную передачу при расчете налога на прибыль не учитываются (письмо ФНС РФ от 14.07.2017 № СД-4-3/13768).
Кирилл Неймарк
Руководитель направления налогового консалтинга
Проблема в том, что суды признали неотделимые улучшения объектом налогообложения НДС на том основании, что имеет место возмездная или безвозмездная передача арендодателю. И невыгодная для налогоплательщиков арбитражная практика по НДС может сказаться в споре по налогу на прибыль.
Поскольку пункт 1 статьи 258 НК РФ умалчивает об амортизации капитальных вложений в арендованное имущество, сделанных без согласия арендодателя, то арендатор мог бы учесть понесенные расходы на основании других норм. Например, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Чтобы отстоять это право арендатору придется доказать экономическую обоснованность затрат (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Однако это может оказаться непростым делом, если доказывать придется экономическую целесообразность обустройства помещения, которым будет пользоваться другая компания.
К тому же УФНС России по г.
Москве высказывался, что расходы капитального характера на неотделимые улучшения арендованного имущества, произведенные без согласия арендодателя и им не возмещаемые, не учитываются для целей налогообложения прибыли у организации-арендатора в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 24.03.2006 N 20-12/25161, постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.2011 по делу N А65-12958/2010).
Кирилл Неймарк
Руководитель направления налогового консалтинга
Это означает, что для предотвращения ненужных споров арендатору лучше заранее заготовить письменный запрос на проведение улучшений и письменный ответ арендодателя с выражением согласия (постановление ФАС Поволжского округа от 08.10.2007 № А12-15758/06).
При этом судьи могут посчитать, что согласовывать с арендодателем нужно не только сам факт улучшений, но также и их стоимость. Иначе арендодатель не сможет выразить свое отношение (согласие либо несогласие) к планируемым улучшениям.
Случалось, что без письменного согласования стоимости неотделимых улучшений суды признавали работы проведенными без согласия арендодателя (Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.04.2014 по делу № А33-14395/2013).
Источник: https://pravovest-audit.ru/nashi-statii-nalogi-i-buhuchet/nalogovyy-uchet-neotdelimykh-uluchsheniy-arendovannogo-imushchestva-u-arendatora-v-2018-godu/
Улучшения арендованного имущества | Журнал «Главная книга» | № 18 за 2016 г
Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 2 сентября 2016 г.
Содержание журнала № 18 за 2016 г.
Учет отделимых улучшений
Это улучшения, которые можно отделить от арендованного имущества без причинения ему вреда и оставить себе (использовать на другом объекте или продать). К примеру, таковыми считаются съемные кондиционеры, разборные межкомнатные перегородки, наружная вывеска, автосигнализация. Учет таких улучшений зависит от того, кому они принадлежат.
СИТУАЦИЯ 1. Отделимые улучшения принадлежат арендатору
Таково общее правилоп. 1 ст. 623 ГК РФ. И на установку таких улучшений по умолчанию не нужно получать согласие у арендодателяп. 3 ст. 623 ГК РФ.
Поскольку отделимое улучшение — это самостоятельный объект, то с его учетом сложностей возникнуть не должно. В зависимости от срока полезного использования (СПИ) и стоимости этого объекта, в бухгалтерском и налоговом учете арендатора он признаетсяп. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257, подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ; пп. 4, 5 ПБУ 6/01:
- основным средством, если его СПИ превышает 12 месяцев, стоимость в бухучете — более 40 000 руб., а в налоговом учете — более 100 000 руб. Тогда затраты списываются через амортизацию. В налоговом учете к этому объекту можно применить амортизационную премиюп. 9 ст. 258 НК РФ;
- МПЗ, если условия признания объектов в качестве ОС не выполняются. Тогда затраты списываются в расходы единовременно при вводе объекта в эксплуатацию.
Входной НДС по отделимому улучшению принимается арендатором к вычету в общем порядкеп. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.
По понятным причинам в учете арендодателя такие отделимые улучшения никак не отражаются.
СИТУАЦИЯ 2. Отделимые улучшения принадлежат арендодателю
Стороны в договоре аренды могут установить, что отделимые улучшения переходят в собственность арендодателяп. 1 ст. 623 ГК РФ.
Тогда в договоре следует определить, в какой момент передаются улучшения (по окончании срока аренды или сразу же после завершения работ по их производству), а также порядок возмещения (оплаты) арендодателем их стоимости (деньгами, в счет арендной платы или не возмещаются вовсе).
Если арендодатель возмещает арендатору стоимость отделимых улучшений, то эта операция отражается в учете у обеих сторон как обычные приобретение и реализация имущества.
Если стоимость отделимых улучшений арендодателем не возмещается, то это означает, что арендодатель получает имущество на безвозмездной основе. В таком случае:
Налоговый учет неотделимых улучшений
Это улучшения, которые невозможно отделить от арендованного имущества без нанесения ему вреда (например, установка систем вентиляции, водоснабжения, прокладка скрытой проводки, прочая реконструкция/модернизация имущества), то есть фактически они являются неотъемлемой частью этого имуществап. 2 ст. 623 ГК РФ. А раз так, то эти улучшения в любом случае являются собственностью арендодателя и должны быть ему переданы. И порядок такой передачи лучше зафиксировать в договоре аренды.
В целях налогового учета датой передачи неотделимых улучшений считается наиболее ранняя из дат:
- день подписания с арендодателем акта приема-передачи неотделимых улучшений;
- день возврата арендодателю арендованного имущества.
Но прежде чем создавать неотделимые улучшения, арендатору нужно получить от собственника согласие на проведение таких работ.
Ведь если арендодатель не заинтересован в улучшениях и потребует привести имущество в первоначальное состояние, то арендатору придется нести дополнительные расходы на демонтаж улучшений и устранение последствий такого демонтажа. От наличия согласия будет зависеть налоговый учет неотделимых улучшений.
Кроме того, для целей учета важно определить, за чей счет (арендатора или арендодателя) будут производиться эти улучшения. Это стоит отразить сразу же в договоре аренды либо в отдельном соглашении при получении согласия на проведение конкретных работ.
Кстати, существует срок давности для предъявления арендатором требований о возмещении стоимости улучшений. По общему правилу он составляет 3 годаст. 196 ГК РФ. Вот только с какого момента нужно исчислять этот срок? У судов по этому вопросу сформировалось две позиции. Так, срок исковой давности исчисляется с момента:
СИТУАЦИЯ 1. Арендодатель дал согласие на улучшения и компенсирует арендатору расходы
Налог на прибыль у арендатора. На дату передачи арендодателю улучшений арендатор:
Даже если в договоре будет определено, что неотделимые улучшения передаются арендодателю при возврате имущества из аренды и в течение срока аренды они являются собственностью арендатора, амортизировать их до момента передачи арендатор все равно не сможетп. 1 ст. 258 НК РФ.
Требование арендодателя вернуть все как было — вершина айсберга. А кроме того, у ИФНС будут претензии, если арендатор еще и учтет в расходах несогласованные улучшения
Налог на прибыль у арендодателя. Арендодатель, в свою очередь, отражает неотделимые улучшения как приобретение имущества.
Как правило, они являются амортизируемым имуществом и их стоимость списывается через амортизациюп. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 НК РФ.
Несмотря на то что неотделимые улучшения являются частью сданного в аренду имущества, у них и у самого объекта могут быть разные сроки полезного использования. Поэтому:
- улучшение поименовано в Классификации ОСутв. Постановлением Правительства от 01.01.2002 № 1 (например, лифт, установленный в здании), то его можно учесть как отдельный объект ОС, установить по нему свой СПИ и амортизировать в обычном порядке;
- произведенное улучшение нельзя признать отдельным ОС и установить свой СПИ (к примеру, устройство бетонной стяжки для повышения шумоизоляции здания), то его стоимость увеличивает первоначальную стоимость имущества, переданного в арендуп. 2 ст. 257 НК РФ. То есть затраты на улучшения будут списываться посредством амортизации всего объекта исходя из его новой первоначальной стоимости с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода улучшений в эксплуатацию.
Причем арендодатель к полученным неотделимым улучшениям может применить амортизационную премиюп. 9 ст. 258 НК РФ.
НДС у арендатора.
Источник: https://GlavKniga.ru/elver/2016/18/2480-uluchshenija_arendovannogo_imuschestva.html
Неотделимые улучшения. Учет и налоги у арендатора
Часто арендатору приходится проводить улучшение арендованного объекта. Итак, расходы на создание неотделимых улучшений у арендатора. Как отражать их в налоговом и бухгалтерском учете?
Что говорит закон
Обратимся к главе 34 ГК РФ. Капитальный ремонт арендованного имущества производит, по общему правилу, арендодатель (п. 1 ст. 616 ГК РФ), а текущий – арендатор (п. 2 ст. 616 ГК РФ). Это общее правило, действующее, «если иное не установлено законом или договором аренды».
Улучшения арендованного имущества может быть отделимым или неотделимым (ст. 623 ГК РФ). Отделимое улучшение можно разделить с арендуемым имуществом без вреда для него (демонтировать и т. п.).
По общему же правилу, отделимые улучшения — собственность арендатора (п. 1 ст. 623 ГК РФ).
Они признаются отдельным объектом основного средства (ОС) или включаются в его текущие расходы как материальные затраты (в зависимости от стоимости и срока использования улучшений).
Неотделимые улучшения нельзя демонтировать без вреда арендованному имуществу. Неотделимые улучшения в любом случае признаются собственностью арендодателя и переходят к нему либо по окончании срока аренды, либо сразу же по окончании работ по производству этих улучшений (по соглашению сторон).
Поскольку такие улучшения становятся неотъемлемой частью арендованного имущества, то для их произведения требуется согласие арендодателя. Очевидно, что арендодателю это может быть невыгодно, ведь изменения могут повлечь за собой увеличение цены объекта, затрат на содержание и т. д.
От наличия или отсутствия согласия арендодателя зависит:
- кто будет нести все расходы по созданию улучшений;
- порядок учета этих расходов при налогообложении и в бухучете.
Если арендодатель дает согласие на такие улучшения, то он обязуется принять назад вещь в измененном состоянии, при котором она обладает уже более высокой стоимостью, и возместить арендатору понесенные им расходы.
Расходы должны быть разумными и необходимыми.
Возмещение стоимости неотделимых улучшений возможно только в том случае, когда они были произведены с согласия арендодателя (если иное не предусмотрено договором аренды, п. 2 ст. 623 ГК РФ). Иначе они не просто признаются собственностью арендодателя, но и арендодатель не обязан компенсировать их стоимость арендатору.
Если же в договоре аренды прописано условие, согласно которому арендатор обязан производить все улучшения арендованного имущества за свой счет, то арендодатель освобождается от обязанности возмещать арендатору стоимость всех произведенных им улучшений.
Таким образом, порядок учета неотделимых улучшений арендованного имущества, осуществленных арендатором, зависит от того:
- давал ли арендодатель согласие на улучшение арендованного имущества;
- возмещает ли арендодатель стоимость произведенных улучшений.
Если согласие арендодателя на улучшение имущества не получено, он может:
- принять эти улучшения, но не возмещать арендатору их стоимость, поскольку он не обязан это делать (п. 3 ст. 623 ГК РФ);
- потребовать все вернуть в первоначальное состояние (демонтировать улучшения) (ст. 622 ГК РФ).
Если же арендодатель согласен на создание неотделимых улучшений, то в договоре аренды или дополнительном соглашении к нему надо указать (п. 2 ст. 623 ГК РФ):
- какие работы будут сделаны;
- за чей счет будут производиться неотделимые улучшения: за счет арендатора, за счет арендодателя или частично за счет арендатора, частично за счет арендодателя;
- будет ли арендодатель возмещать арендатору произведенные расходы.
Неотделимые улучшения. Согласие есть, стоимость возмещает арендодатель
Итак, арендатор за счет собственных средств и с согласия арендодателя внес неотделимые улучшения в арендованное имущества. У него возникло право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений (если иное не предусмотрено договором аренды, п. 2 ст. 623 ГК РФ).
Бухгалтерский учет
Источник: https://www.praktik-rw.ru/obshchaya-sistema/258-neotdelimye-uluchsheniya-uchet-i-nalogi-u-arendatora
Обложение НДС переданных арендатором неотделимых улучшений
Образец налогового Due diligence (налогового аудита) /
Обложение НДС переданных арендатором неотделимых улучшений.
Вопрос: Организация заключила договор аренды с организацией, собственником торговых помещений, и в течении длительного времени арендовала торговые площади.
Несколько лет назад, организация произвела капитальный ремонт, силами организации — подрядчика, с согласия собственника, в счет арендной платы.
В том году, организация расторгла договор аренды с собственником, затраты, которые были потрачены на ремонт, собственник не возместил.
После этого, налоговая служба провела выездную налоговую проверку, по итогам проверки привлекла организацию к налоговой ответственности и доначислила организации НДС. Мотивация — передача арендатором арендодателю неотделимых улучшений арендуемого недвижимого имущества, произведенных с привлечением подрядных организаций, в счет арендной платы облагается налогом на добавленную стоимость.
Нужно ли в этом случае платить НДС? Существуют ли письма Минфина России, которые разъясняют отношения по данному вопросу? Существуют ли такие судебные прецеденты, когда суды принимали решения в пользу налогоплательщика и, наоборот, отказывали в удовлетворении требований налогоплательщика ?
Ответ: Действительно, по этому вопросу существует письмо Минфина России №03-07-11/290 от 29.08.2008 года, которое разъясняет следующие:
Мнение Минфина России:
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача по возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
Учитывая изложенное, передача арендатором арендодателю неотделимых улучшений арендуемого недвижимого имущества, произведенных с привлечением подрядных организаций, в счет арендной платы облагается налогом на добавленную стоимость.
Судебная практика:
+
Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 22 июля 2008 г. N А54-4674/2007С8
ФАС Центрального округа указал, что поскольку налоговым органом не представлено доказательств фактической передачи арендованных объектов арендатором арендодателю, доказательств увеличения арендодателем первоначальной стоимости нежилых помещений с учетом произведенных заявителем неотделимых улучшений арендованного имущества, договоры аренды не расторгнуты, учитывая, что в соответствии с гражданским законодательством переход права собственности не возникает при заключении и исполнении договора аренды, суд сделал правильный вывод об отсутствии в данном случае объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость и обязанности общества включить в налогооблагаемую базу спорную сумму.
+
Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 2 августа 2005 г. N Ф09-2444/05-С7
ФАС Уральского округа установил, что налоговая инспекция неправильно применила ст. 40 Налогового кодекса РФ и неверным методом расчитала стоимость капитального ремонта, который произвел арендатор помещения, вследствие чего, суд пришел к выводу о недоказанности размера доначисленного НДС.
—
Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 24 июня 2008 г. N А12-18629/07
ФАС Поволжского округа установил, что все неотделимые улучшения, которые произвел арендатор по истечению договора аренды перешли в собственность арендодателя, т.е.
имела места безвозмездная передача в собственность арендателю неотделимых улучшений, образовался объект налогообложения по НДС и, соответственно, при передаче на баланс арендодателя капитальных вложений (являющихся результатом выполненных работ) по окончании договора аренды арендатор обязан исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость со стоимости переданных капитальных вложений и выставить арендодателю счет-фактуру, руководствуясь подпункта 1 пункта 3 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).
Вывод: В ст.
623 ГК РФ, не прописана норма, которая могла бы определить является ли неотделимое улучшения, на производство которой арендодатель не давал своего согласия собственностью арендатора, либо арендодателя, делается только одна оговорка, в случае, если улучшения были произведены за счет амортизационных отчислений от арендованного имущества, то такие улучшения являются собственностью арендодателя.
Если обратиться к мнению ученых цивилистов, то можно прийти к выводу, что вроде бы если собственник не давал согласия на проведения капитального ремонта своих помещений, то произведенные неотделимые улучшения можно признавать собственностью арендодателя.
Минфин России и арбитражные суды придерживаются такого же мнения.
Риски: следовательно, в случае производства неотделимых улучшения имеется очень высокая вероятность того, что по истечению договора аренды, налоговой службой будет доначислен НДС.
Избежание рисков: перед началом ремонта согласовать этот вопрос с собственником помещения, предусмотреть это в условиях договора аренды и по окончанию ремонта, выставить счет-фактуру на оплату по произведенному ремонту, с выделением суммы НДС и получить счет-фактуру, с выделенной суммой НДС от подрядной организации производящей ремонт. После чего, уменьшить сумму исходящего НДС на сумму входящего НДС.
Источник: https://www.9111.ru/publications/t10558-oblozhenie-nds-peredannih-arendatorom-neotdelimih-uluchsheniy/
Неотделимые улучшения полученной в аренду недвижимости: налоги и бухучет
По своей сути неотделимые улучшения — это результат определенных работ капитального характера, выполненных силами арендатора либо привлеченных им третьих лиц, которые могут быть произведены арендатором как с согласия арендодателя, так и без него. В последнем случае стоимость неотделимых улучшений арендодатель обычно не возмещает (п. 3 ст. 623 ГК РФ).
1. НДС при выполнении без согласия арендодателя неотделимых улучшений полученной в аренду недвижимости, а также при безвозмездной передаче этих неотделимых улучшений
Если неотделимые улучшения выполнены силами подрядной организации, арендатор имеет право на вычет «входного» НДС после принятия на учет выполненных работ, при наличии правильно оформленного счета-фактуры подрядчика и при условии, что приобретенные работы предназначены для использования в облагаемых НДС операциях (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
О том, в какой срок можно принять к вычету «входной» НДС, см. Практическое пособие по НДС.
Если затраты на капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, осуществленных собственными силами, арендатор учитывает при расчете налога на прибыль, то обязанности по уплате НДС со стоимости работ, выполненных для собственных нужд, у него не возникает. Если же арендатор не будет уменьшать базу по прибыли на расходы, связанные с выполнением неотделимых улучшений, со стоимости выполненных работ он должен уплачивать НДС (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
При передаче неотделимых улучшений, выполненных без согласия арендодателя, у арендатора возможны следующие варианты налогообложения:
Безопасный вариант
Передача арендатором капитальных вложений рассматривается как безвозмездная реализация результатов выполненных работ, с которой нужно уплатить НДС (п. 4 ст. 38, п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Рискованный вариант
При передаче неотделимых улучшений арендодателю (в момент возврата арендованного имущества) арендатор не должен уплачивать НДС, так как объекта налогообложения не возникает. Неотделимые улучшения арендатор выполняет для себя.
Значит, при их возврате передачи результатов выполненных работ одним лицом для другого, т.е. реализации работ, не происходит (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Нельзя говорить также и о реализации товаров, поскольку неотделимые улучшения таковыми не являются (п.
п. 2, 3 ст. 38 НК РФ, ст. 128 ГК РФ).
2. Налог на прибыль при выполнении без согласия арендодателя неотделимых улучшений полученной в аренду недвижимости, а также при безвозмездной передаче этих неотделимых улучшений
В гл. 25 НК РФ прямо прописан порядок признания расходов только на капитальные вложения, произведенные с согласия арендодателя (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 НК РФ). А в отношении аналогичных затрат, осуществленных без согласия арендодателя, каких-либо специальных правил (в том числе запретов) нет. В связи с этим у арендатора возможны следующие варианты налогового учета:
Безопасный вариант
Расходы в целях налогообложения прибыли учесть нельзя (п. 5 ст. 270 НК РФ).
Рискованный вариант
Формально арендатор, не получивший согласия арендодателя на неотделимые улучшения арендованного имущества, может учесть понесенные расходы единовременно, например по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (если докажет их экономическую обоснованность (п. 1 ст. 252 НК РФ)).
Но фактически арендатор в этом случае получает налоговые преимущества перед арендатором, который действовал с ведома арендодателя, поскольку последний может учитывать аналогичные затраты только через амортизационные отчисления (п. 1 ст. 258 НК РФ).
В связи с этим высока вероятность претензий со стороны контролирующих органов.
3. Налог на имущество при выполнении без согласия арендодателя неотделимых улучшений полученной в аренду недвижимости, а также при безвозмездной передаче этих неотделимых улучшений
Движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций (п. 1 ст. 374 НК РФ).
По правилам бухгалтерского учета арендатор включает в состав основных средств произведенные капитальные вложения (п. 5 ПБУ 6/01, п. п. 3, 10, 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).
Такое отражение капитальных вложений согласуется с принципами и правилами формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации, поскольку учет имущества производится у лица, для которого этот актив соответствует определенным условиям, позволяющим отнести его в состав основных средств (п. 4 ПБУ 6/01). До момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды. Следовательно, на арендаторе лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств (Решение ВАС РФ от 27.01.2012 N 16291/11).
Произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект недвижимого имущества (стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества) относятся к недвижимому имуществу. Таким образом, арендатор обязан уплачивать налог на имущество в отношении неотделимых улучшений.
В целях налогообложения прибыли при применении метода начисления сумма налога на имущество учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату начисления (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Напомним, что в общем случае налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 1 ст. 375 НК РФ).
Исключение из общего правила составляют отдельные объекты недвижимого имущества, налоговая база в отношении которых определяется как их кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года налогового периода в соответствии со ст. 378.2 НК РФ (п. 2 ст. 375 НК РФ).
Источник: https://teletype.in/@ugolokbuhgaltera/H1ZHsnRpf
Загрузка...
