Нужно ли распределять «входной» ндс по косвенным расходам между внутренней и экспортной реализацией? — все о налогах

Ндс при экспорте: учет, декларация, возмещение

Налоговая инспекция всегда тщательно проверяет суммы НДС при экспорте. За границей операции по реализации продукции облагают налогом по иной схеме. НДС рассчитывают дважды – в стране вывоза и в стране ввоза. НДС при экспорте Россия возмещает как организациям, так и частным предпринимателям.

Экспортная торговля – направление, развивать которое стремятся и бизнес, и государство. Отправка товаров (работ, услуг) за рубеж для реализации позволяет компаниям осваивать новые рынки и выходить на другой уровень.

При экспорте продукции предприятие обязано:

• вносить таможенные пошлины и делать иные платежи;
• соблюдать правила экономической политики;
• вывозить продукцию в том же состоянии, в котором она находилась во время принятия таможенной декларации;
• а также соблюдать иные законодательные нормы.

Пример реализации товаров на территории России

Фирма ООО «Меркурий» покупает продукцию на сумму 100 тыс. руб. НДС (18 %) при этом составляет 18 тыс. руб. При продаже товара в России, например, за 120 тыс. руб. НДС равен 18 тыс. 305 руб. (120 * 18 % / 118 %).

Маржа составляет 120 тыс. руб. – 100 тыс. руб. = 20 тыс. руб., из которых обязательно нужно выплатить НДС. Государство получает 2 тыс. руб. (20 тыс. руб. – 18 тыс. руб. = 2 тыс. руб.).

То есть размер чистой прибыли для компании – 18 тыс. руб.

Пример экспорта товара за границу

Изначальная стоимость продукции – 100 тыс. руб. НДС – 18 тыс. руб. На экспорт ее продают за 120 тыс. руб. при налогообложении в 0 % в соответствии с Налоговым кодексом РФ (по нулевой экспортной ставке).

Размер чистой прибыли – 20 тыс. руб. Но фирма уже выплатила налог в размере 18 %, то есть 18 тыс. руб. Налоговая вернет эту сумму. При отправке товара на экспорт компания может получить 20 тыс. руб. + 18 тыс. руб. = 38 тыс. руб.

вместо 18 тыс. руб.

С вывозимых за границу товаров организации обязаны перечислять НДС в соответствующие органы. Но делать это нужно не всегда.

При продаже продукции за границу бизнесмены вправе применять льготные нулевые процентные ставки. Однако если сделка не подтверждена в установленный срок, предприниматель оплачивает пошлину в полном объеме.

К каким товарам применима ставка 0% НДС при экспорте

НДС 0 % облагают экспорт следующих работ и услуг:

• по международной перевозке товаров;
• по поставке нефти по трубопроводу;
• по поставке газа;
• оказываемых национальной электросетью;
• по переработке товаров на таможенной территории;
• по предоставлению железнодорожного состава и контейнеров;
• водного транспорта по перевозке продукции, вывозимой в таможенной процедуре экспорта;
• работ в речных и морских портах по перевозу и хранению товара, экспортируемого через границу России.

Статья гласит, что НДС 0 % при экспорте может облагаться продукция, вывезенная в таможенном режиме. Однако обязательно должны быть предоставлены документы по НДС при экспорте, перечисленные в ст. 165 Налогового кодекса РФ. Если услуги нет в приведенном выше списке, ставка может быть иной.

Необходимо учитывать, что нефти, газа и газового конденсата в перечне быть не может, даже если соблюдены все законодательные требования.

Налог может не применяться и к работам по выпуску и продаже продукции. Список такой деятельности приведен в подп. 1 ст. 1 ст. 165 Налогового кодекса РФ.

Сегодня существует особый порядок действий, применяемых при налоговом периоде, где общие затраты по операциям, облагаемым ставкой 0 %, составляет меньше 5 % от издержек, которые фирма понесла на работы по продаже товаров.

В таких случаях НДС по косвенным расходам в части налога объединяется с суммой отчислений государству, взимаемых по косвенным затратам. Окончательная сумма уплаченных средств может быть предъявлена к вычету.

Порядок процедуры стандартный.

Чтобы воспользоваться льготными условиями нулевой ставки, бизнесмен должен к указанному сроку предоставить всю необходимую документацию. Сразу стоит отметить, что перечень широк и могут возникнуть некоторые сложности.

Ситуация чуть упрощается, если товары перевозят на обычном транспорте, а не по трубопроводу. Также меньше трудностей возникает, если продукция не входит в группу припасов госназначения. В этом случае список документов для подтверждения НДС 0 % при экспорте следующий:

• договор между налогоплательщиком и предприятием или доверенным лицом о торговле за границей;
• таможенная декларация, где указано, что продукция выпущена при экспорте и проверке; отметка о том, что товар пересек границу на контрольном пункте (к примеру, в аэропорту);
• транспортная и сопроводительная документация на определенную продукцию с пометками органов таможни;
• договор, оформленный на посредника, если товар реализуется через агента или доверенное лицо.

Чтобы подтвердить НДС 0 % при экспорте, иную документацию (выписки из банка, счета-фактуры) необязательно сразу же предъявлять в налоговые органы. Однако ее следует сохранять, чтобы предоставить инспекторам при получении соответствующего требования.

https://www.youtube.com/watch?v=IMMtqL7Xm60

Стоит также добавить к первому пункту, что нулевой НДС при экспорте действует только при наличии в документе подписи обеих сторон. Экспорт (и НДС на него) в 2017 г. осуществляется с определенными изменениями. С 2017 г.

необходимо предоставлять документы и справки, подтверждающие, что участники договора достигли согласия по всем его вопросам – цене, продаже и т. д.

Кроме того, указание всех сторон сделки и четкое описание товара (количество или масса, габариты и т. д.) обязательно.

В фискальный орган эти документы подают вместе с копиями, чтобы подтвердить товарные отношения с государствами ЕАЭС и экспортировать продукцию в другие страны. На предоставление соответствующих бумаг в инспекцию налогоплательщику дается 180 дней с даты начала вывоза товара за рубеж.

Только при соблюдении всех этих требований бизнесмен или юридическое лицо получает возможность применить НДС 0 % при экспорте. Если в течение указанного времени компания не обосновала свое право на нулевую ставку, ей начисляют пошлину 10 % или 18 % в зависимости от вида вывозимых товаров.

Если предприятие, экспортирующее товары, обращается к перевозчикам без гражданства России, которые не платят в этой стране налоги, то опирается на нормы ст. 161 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с положениями этого нормативно-правового акта предприятия в России, сотрудничающие с иностранными транспортными фирмами, обязаны исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет РФ специальный налог.

В данном случае компания, экспортирующая продукцию, становится налоговым агентом по НДС.

Размер ставки налогообложения для иностранца равен 20 % в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ. При этом для российского перевозчика действует нулевой НДС при экспорте. Отметим, правило применяется лишь для экспорта продукции. Если речь идет о ввозе, действуют иные нормы.

Налогоплательщик сам решает, будет он применять льготы или нет. Нередко предприятия не пользуются послаблениями, положенными им по закону, если не уверены, что могут аргументированно подтвердить свое право на них.

В отличие от налоговых льгот, установленных нормативными актами, применение при экспорте ставки НДС 0 % является непременным условием. Предприятие не освобождают от обязательных отчислений в бюджет. Оно должно на общих условиях вести учет облагаемых операций и подавать в фискальные органы декларацию по НДС.

Также предприятие непременно должно разделять учет сделок по обычным ставкам (10 % и 18 %) и нулевому налогообложению. Налог по продукции и услугам, используемых при экспортных операциях, учитывают отдельно.

Здесь речь идет о затратах на покупку материалов и сырья, продукции для реализации, транспортные услуги сторонних предприятий, аренду складов и т. д. Все расходы на купленные для обеспечения экспортных операций ресурсы возмещаются из бюджета.

Именно поэтому нужно строго вести учет, чтобы избежать споров по налогам.

Следует помнить, что сделки по экспорту сопровождает обязательное выставление счета-фактуры с выделенной нулевой ставкой. Документ должен быть выписан не позже чем через 5 дней с момента отгрузки товара.

Экспорт в страны ЕврАзЭС (то есть в Казахстан, Беларусь, Армению, Киргизию) имеет свои особенности.

Все нормы по НДС при сотрудничестве между данными государствами занесены в Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте продукции, проведении работ, предоставлении услуг (Приложение № 18 к договору о ЕврАзЭС).

В этом документе отражено, что у предприятия, поставляющего товар за границу, есть право на налогообложение в общем порядке, действующем в данной стране. Из этого следует, что при вывозе продукции в государства ЕврАзЭС при налогообложении применяются те же нормы, что и при экспорте в другие страны.

В Договоре о ЕАЭС от 29.05.2014 г. сказано, что НДС 0 % при экспорте используют при обосновании такой ставки в документации для налоговой инспекции: декларации, товарном соглашении с покупателем, заявлении о ввозе продукции на территорию государства. Экспортер при этом непременно должен подтвердить уплату всех необходимых налогов.

Если товары перемещаются по ЕАЭС (Евразийскому экономическому союзу), то есть по Армении, Беларуси, Киргизии или Казахстану, используется упрощенный таможенный регламент. Именно поэтому, чтобы обосновать применение ставки в 0 %, нужно не так много бумаг. Продавцу следует предоставить в налоговый орган следующие документы по НДС при экспорте:

• транспортную и товарную документацию на экспортную продукцию;
• заявительные бумаги на ввоз продукции и бумаги, подтверждающие, что покупатель внес косвенные налоговые платежи;
• договор между продавцом из России и покупателем из страны ЕАЭС.

Таможенная и налоговые службы обмениваются электронными документами об импорте и экспорте товаров. Предъявлять распечатанные бумаги нет необходимости. Компания-экспортер должна лишь создать электронный реестр документов и предоставить его в налоговый орган.

НДС на экспорт в Беларусь равен 0 %. Отметим, компании-продавцу необходимо доказать наличие права на нулевой налог. Чтобы подтвердить НДС 0 % при экспорте, проводят определенные процедуры.

Первая – сбор документов, подтверждающих экспорт товаров в Беларусь:

• договор, в соответствии с которым продавец вывез продукцию;
• заявление покупателя, где стоит отметка фискального органа государства-импортера о ввозе экспортированного товара и уплате косвенных налогов или о том, что ввоз такой продукции не облагался налогом;
• транспортную и (или) товаросопроводительную документацию, подтверждающую перемещение груза из России в Беларусь.

Второе – занесение информации в декларацию по НДС при вывозе товаров. Для отражения подобных операций и предусмотрена часть декларации НДС по экспорту: заполнение требуется разделам 4–6.

В разделе 5 обозначьте период появления права на налоговый вычет. В разделе 6 отражаются только те операции, по которым истек срок подачи документации, обосновывающей право применения нулевой ставки (180 календарных дней).

Третье – подача подтверждающих документов и декларации в налоговый орган.

Компания имеет право на учет НДС при экспорте по нулевой ставке, если выполняет все три процедуры и собирает документы, подтверждающие экспорт, за 180 дней со дня отгрузки. Если она этого не делает, то рассчитывает НДС по ставке 10 % или 18 %.

Отметим, с июля 2016 предприятия-экспортеры, поставляющие товары в государства ЕАЭС, должны выполнять еще одно обязательство: прописывать в счете-фактуре код вида продукции в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (утвержденной решением совета ЕЭК от 16.07.12 № 54).

Применяется ли нулевая ставка НДС при экспорте розничной купли-продажи

Источник: https://www.gd.ru/articles/9576-nds-pri-eksporte-uchet-deklaratsiya-vozmeshchenie

Раздельный учет при исчислении НДС: налоговые риски

Налоговые риски, связанные с возможными нежелательными финансовыми последствиями для организации из-за совершенных ошибок при исчислении НДС, требуют повышенного внимания и тщательного управления.

Сложность управления указанными рисками вызвана, в частности, отсутствием четкого и однозначного правового регулирования в отношении данного налога. Например, гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ налогоплательщикам предписано ведение раздельного учета.

Рассмотрим практические аспекты организации данного учета и налоговые риски, возникающие при этом у организации, которая одновременно осуществляет операции, как подлежащие налогообложению НДС, так и не подлежащие налогообложению (освобожденные от налогообложения).
Согласно ст.

170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров, работ, услуг, имущественных прав (далее — товары) налогоплательщику:

• учитываются в стоимости таких товаров — по товарам, основным средствам и нематериальным активам, используемым исключительно для осуществления операций, не облагаемых НДС;
• принимаются к вычету — по товарам, основным средствам и нематериальным активам, используемым исключительно для осуществления операций, облагаемых НДС;
• принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), — по товарам, основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

В рассматриваемом случае организация обязана вести:

• раздельный учет указанных операций (п. 4 ст. 149 НК РФ);
• раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам, основным средствам и нематериальным активам («входной» НДС), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (п. 4 ст. 170 НК РФ).

При реализации товаров на экспорт, которая облагается НДС по ставке 0%, порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам, приобретенным для производства и (или) реализации экспортируемых товаров, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (п. 10 ст. 165 НК РФ). На основании данной нормы налоговые органы, а также в некоторых случаях и судебные органы указывают на необходимость вести раздельный учет и в этом случае. В то же время НК РФ прямо не закрепляет данную обязанность за налогоплательщиком.

Необходимо обратить внимание на следующее: законодательством установлено, что объектами раздельного учета являются хозяйственные операции, не подлежащие налогообложению, а также суммы НДС по приобретенным товарам и (или) активам (например, основным средствам).

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумм «входного» НДС его сумма вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не включается. Таким образом, законодательно установлена дополнительная финансовая ответственность налогоплательщика в виде суммы «входного» НДС.

При этом дополнительная финансовая ответственность налогоплательщика за отсутствие раздельного учета хозяйственных операций, не подлежащих налогообложению, законодательством не предусмотрена.

Налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет сумм «входного» НДС в тех налоговых периодах (кварталах), в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию. При этом все суммы НДС, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, установленным законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, право не вести раздельный учет в настоящее время имеют как организации, занимающиеся производством товаров, так и торговые организации, самостоятельно не производящие товарные ценности.

Напомним, что расходы на приобретение и (или) реализацию товаров принимают участие при расчете пропорции начиная с 1 октября 2011 г. (данное положение внесено в НК РФ Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ).

До указанной даты в данной правовой норме упоминались исключительно расходы на производство товаров, что порождало правовую неопределенность, связанную с возможностью применения данной нормы торговыми организациями.

Источник: https://www.pnalog.ru/material/razdelnyy-uchet-ischislenie-nds-nalogovyy-risk

Распределение косвенных расходов НДС

Необходимость в распределении возникает в двух случаях:

1. Если коммерческая структура использует одновременно два налоговых режима: ЕНВД и ОСНО.
2. Если помимо операций, облагаемых налогом, организация проводит операции, освобожденные от НДС или облагаемые по ставке 0%.

В этих ситуациях компания не может принять к вычету всю сумму входного НДС по разным типам операций. Ее нужно распределить.

Нарушение этого правила приведет к тому, что в ходе налоговой проверки ИФНС восстановит входной НДС, принятый к вычету по облагаемым и необлагаемым операциям. У предприятия образуется недоплата по бюджетным платежам, на которую будут начислены штрафы и пени. Сумму восстановленного НДС компания будет не в праве отнести к расходам для расчета налога на прибыль.

Согласно действующему законодательству, компания вправе не вести раздельный учет лишь в том случае, если доля расходов на приобретение сырья, материалов, услуг и т.д. для необлагаемой деятельности составляет менее 5% в совокупных расходах юридического лица.

Порядок разделения расходов

Методика ведения раздельного учета не прописана в законодательстве. Организация должна продумать ее самостоятельно и закрепить в своей учетной политике. Принятый алгоритм разделения затрат должен приводить к правильному расчету расходов по облагаемым и необлагаемым операциям.

Специалисты рекомендуют делить входной НДС по трем типам товаров:

1. используемым в облагаемым налогом операциях;
2. применяемым только в необлагаемых сделках;
3. используемым и в тех, и в других операциях.

По первой группе товаров входящий НДС нужно принимать к вычету. Для второй это недопустимо: сумму налога необходимо прибавлять к стоимости имущества. Что касается третьей группы, то в ней распределение НДС производится на основе доли, которую занимают необлагаемые операции в общем обороте организации в течение квартала.

Расчетный порядок распределения

Расчетный способ применяется в отношении общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

В большинстве случаев невозможно точно определить, какая их часть пошла на облагаемое налогом направление деятельности, какая – на необлагаемое.

Например, если компания продает товары внутри России и за рубеж, то арендная плата, интернет, коммунальные услуги – это траты, необходимые в равной мере и для экспортной, и для внутренней деятельности.

Если у предприятия есть возможность установить прямое направление использование товаров или услуг, расчетный алгоритм не используется.

Для применения расчетного алгоритма необходимо рассчитать:

1. совокупный объем операций организации за истекший квартал;
2. долю в нем не облагаемых НДС операций;
3. сумму НДС, не принимаемую к вычету (прямо пропорциональная доле из п.2);
4. сумму налога, принимаемую к вычету (оставшаяся сумма).

Во избежание проблем с налоговым службами компании рекомендуется установить четкие критерии отнесения расходов к облагаемым или необлагаемым налогов. Имеет смысл представить в учетной политике примерный перечень трат, по которым входной НДС будет определяться расчетным методом.

Источник: https://raszp.ru/nalogi/raspredelenie-nds.html

Раздельный учет и распределение НДС при экспорте товаров

Все мы знаем прежний порядок принятия к вычету НДС по экспортным операциям.

Экспортные поставки (реализация товаров за пределы страны) облагаются по ставке НДС 0%, при этом в течение 180 дней со дня реализации экспортер обязан представить в налоговую пакет документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0% (контракт, таможенную декларацию с отметками российского таможенного органа, копии товаросопроводительных документов), согласно п. 1 ст. 164 НК РФ. Стоит заметить, что в противном случае, экспортер будет вынужден начислить налог по ставке 18% на дату отгрузки и уплатить его в бюджет. В любом из двух перечисленных случаев организация имеет право на вычет «входного» НДС, относящегося к экспортной отгрузке. В первом случае момент возникновения права на принятие вычета по НДС совпадает с моментом определения налоговой базы, то есть на последнее число квартала, в котором был собран полный пакет подтверждающих обоснованность применения ставки 0% документов. Или во втором случае – на дату покупки товаров, если пакет документов не был собран.

Новый порядок учета НДС при экспорте товара 2016

Закон от 30 мая 2016 г. № 150-ФЗ сильно изменил данную ситуацию. Теперь «входной» НДС, относящийся к экспортным поставкам несырьевых товаров, можно принимать к вычету в общем порядке, а именно сразу в момент принятия к учету товаров (работ, услуг).

Данный факт не освобождает от обязанности подтверждать обоснованность применения ставки НДС 0%, как и прежде экспортер обязан представлять в налоговую пакет подтверждающих документов. Этот закон значительно облегчил жизнь организациям, торгующим несырьевыми товарами. Теперь им не нужно ждать момента определения налоговой базы и сбора всех документов.

Однако, стоит разобраться  с понятиями сырьевого и несырьевого товара. В пункте 10 статьи 165 НК РФ приведен закрытый перечень сырьевых товаров, к ним относятся:

1. Минеральные продукты;
2. Продукция химической промышленности и связанных с ней других отраслей промышленности;
3. Древесина и изделия из неё;
4. Древесный уголь;
5. Жемчуг;
6. Драгоценные и полудрагоценные камни, драгоценные металлы;
7. Недрагоценные металлы и изделия из них.

Все остальные товары, которые не вошли в этот перечень, следует считать несырьевыми. Сразу следует отметить, что для сырьевых товаров порядок принятия к вычету НДС, относящегося к экспортным операциям, остаётся прежним.

Давайте разберемся, как поступать с экспортом в страны ЕврАзЭС (Республика Беларусь, Казахстан, Армения, Киргизия).

Все правила, касающиеся НДС в отношениях между странами ЕврАзЭС, закреплены в Протоколе о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение №18 к договору о ЕврАзЭС).

Там сказано, что экспортер имеет право на налоговые вычеты в общем порядке, предусмотренном законодательством своего государства. Из этого следует сделать вывод, что при экспорте в страны ЕврАзЭС в отношении вычетов по НДС стоит применять те же правила, что и при экспорте в другие страны.

Стоит заметить, что в связи с вступившими в силу изменениями у экспортера в рамках ЕврАзЭС появилась обязанность указывать в счет-фактуре код ТНВЭД по каждому из отгружаемых товаров. Это связано с тем, что необходимо правильно определить категорию товара (сырьевой/несырьевой) и соответствующий ей способ учета НДС (раздельный/общий).

Все вышеназванные поправки относятся только к тем товарам (работам, услугам), которые будут приняты на учет, начиная с 1 июля 2016г., и соответственно, к тем экспортным операциям, которые будут совершены, начиная с той же даты.

Итоги

• Экспортеры несырьевых товаров, начиная с 1 июля 2016 года, освобождены от раздельного учета «входного» НДС;
• Новый порядок применяется к экспорту несырьевых товаров в страны ЕврАзЭС;
• Экспортер в страны  ЕврАзЭС теперь должен указывать код ТНВЭД по каждому из товаров;

Фирммейкер, ноябрь 2016Валерия Яренкова

При использовании материала ссылка обязательна

Источник: https://firmmaker.ru/stat/faq/razdelnyj-uchet-i-raspredelenie-nds-pri-eksporte-tovarov

Раздельный учет НДС по экспортным операциям

Ситуация:

Общество экспортирует готовую продукцию. В соответствии с контрактом партией Товара считается грузовая партия Товара, загружаемая по отдельному коносаменту.

Пакет документов, подтверждающих право на получение возмещения при налогообложении НДС по налоговой ставке 0 процентов (далее Пакет документов), по экспортным операциям за квартал собирается по каждому коносаменту.

Одним из обязательных документов, входящих в Пакет документов, является Полная таможенная декларация.

Пакет документов по коносаменту за последний месяц квартала собирается в следующем квартале, так как Полная таможенная декларация оформляется в месяце, следующем за месяцем поставки.

Вопрос:

Как необходимо распределять НДС по общепроизводственным и общехозяйственным расходам между операциями, подлежащими налогообложению по ставке 18% и ставке 0%: помесячно или в целом за квартал?

В случае распределения НДС в целом за квартал часть суммы НДС по расходам за последний месяц квартала (не относящихся к производству готовой продукции, реализованной в первом и втором месяце квартала) будет возмещена из бюджета не смотря на то, что Пакет документов по коносаменту за последний месяц квартала еще не собран.

Дополнительное уточнение: сумма налога подлежит распределению в отношении косвенных расходов (общепроизводственных и общехозяйственных расходов).

В отношении прямых расходов сумма «входного» НДС относится на отдельный субсчет (субсчет учета налога по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении экспортных операций) непосредственно в момент постановки приобретаемых товаров (работ, услуг) на учет.

Заключение:

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации сумму НДС по общепроизводственным и общехозяйственным расходам следует распределять по итогам каждого месяца.

По нашему мнению, подход, в соответствии с которым сумма налога подлежит распределению по итогам каждого квартала, противоречит положениям законодательства о налогах и сборах, поскольку при применении такого подхода суммы налога подлежат вычету в порядке, отличном от порядка, установленного гл. 21 НК РФ.

Обоснование:

В соответствии с подп. 1 п.1 ст. 164 НК РФ при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0 процентов. При этом ставка 0% применяется при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

В соответствии с п.2 ст. 171 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ[1] подлежат вычету при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права приобретены либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, либо для перепродажи.

Согласно п.3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пп. 1-8 ст. 171 НК РФ в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п.1 ст. 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ.

Следовательно, из положений приведенных норм следует, что в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для совершения экспортных операций, налогоплательщик приобретает право на получение вычета «входного» НДС, предъявленного продавцами в стоимости таких товаров (работ, услуг).

При этом право на вычет сумм налога возникает при выполнении как «общих» требований, установленных ст. 171, 172 НК РФ[2] для получения вычета, так и «специального» требования, закрепленного в п.3 ст.

172 НК РФ, согласно которому право на вычет налога возникает на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ.

В соответствии с п.9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подп. 1 п.1 ст. 164 НК РФ, является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Таким образом, право на вычет налога, предъявленного в стоимости товаров (работ, услуг), использованных при осуществлении операций по реализации продукции на экспорт, возникает по состоянию на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения ставки 0%, при условии выполнения иных требований, необходимых для получения вычета (в частности, при наличии счета-фактуры, при отражении товаров (работ, услуг) в учете и т.п.).

В соответствии с абз. 2 подп.3 п.1 ст.

165 НК РФ при вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта трубопроводным транспортном или по линиям электропередачи в целях подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% представляется полная таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, подтверждающими факт помещения товаров под таможенную процедуру экспорта.

На основании п.7 ст. 312 Федерального закона «О таможенном регулировании в РФ»[3] полная таможенная декларация должна быть подана не позднее 20-го числа месяца, следующего за календарным месяцем поставки товаров.

В рассматриваемой ситуации, как следует из условий запроса, таможенная декларация по экспортной реализации, совершенной в последнем месяце квартала (к примеру, в марте), составляется в следующем календарном месяце (апреле).

Поскольку полная таможенная декларация является одним из документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0%, право на вычет сумм налога по экспортным операциям, совершенным в марте месяце,  возникает на последнее число следующего квартала, т.е. в том квартале, в котором необходимый для подтверждения  права на применение ставки 0% пакет документов будет собран в полном объеме.

В п. 10 ст. 165 НК РФ предусмотрено следующее: «порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения».

Из положений приведенной нормы следует, что налогоплательщиком самостоятельно разрабатывается порядок распределения сумм «входного» НДС по операциям, связанным с реализацией продукции на экспорт.

При этом подобный порядок не должен противоречить положениям гл. 21 НК РФ, в т. ч. устанавливать иные условия для получения вычета по НДС, чем это предусмотрено положениями п.3 ст. 173 НК РФ и п.9 ст. 167 НК РФ.

Относительно применения положений п.10 ст.

165 НК РФ ВАС РФ[4] выражена позиция, согласно которой основным условием, выполнение которого должно быть обеспечено налогоплательщиком при разработке методики распределения сумм «входного» НДС, является условие о возможности исчисления оплаченной части НДС, приходящейся на товары (работы, услуги), фактически использованные при производстве и реализации экспортируемой продукции.

Как было устно уточнено, методика распределения сумм «входного» НДС между операциями по реализации продукции на внутреннем рынке и реализации на экспорт, разработанная Обществом, заключается в следующем.

В отношении «прямых» расходов сумма «входного» НДС подлежит отражению на субсчетах учета сумм входного НДС в разрезе экспортной и иной деятельности непосредственно в момент осуществления таких расходов (в момент постановки на учет товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления экспортных операций).

Суммы «входного» НДС по косвенным расходам распределяются между видами деятельности по итогам месяца. При этом базой для распределения косвенных расходов выступает сумма выручки; при отнесении сумм налога на экспортные операции используется размер выручки, отраженной в инвойсах.

В настоящий момент Обществом рассматривается целесообразность внесения изменения в применяемую методику, заключающегося в изменении периода распределения косвенных расходов с месяца на квартал.

По нашему мнению, изменение применяемой методики в части периода распределения нецелесообразно ввиду следующего.

В случае, когда сумма НДС, исчисленного с общехозяйственных и общепроизводственных расходов, распределяется по итогам месяца, сумма налога, учтенного на субсчете учета НДС по экспортным операциям, приходится на выручку, относящуюся непосредственно к этому месяцу. То есть НДС по счетам-фактурам, составленным, к примеру, в марте, относится к экспортным операциям, совершенным Обществом в марте.

Поскольку полный пакет документов, необходимый для получения вычета по НДС по экспортным операциям составляется Обществом только в месяце, следующем за отчетным кварталом, сумма налога, определенная по итогам ежемесячного распределения НДС, «переходит» на следующий месяц (апрель) и заявляется к вычету в конце того квартала, в котором выполняются все условия, необходимые для получения вычета (в конце II квартала).

В случае, когда сумма «входного» НДС распределяется по итогам квартала, налог, относящийся к счетам-фактурам, составленным за три месяца этого квартала (в январе, феврале и марте), распределяется между суммой выручки, полученной Обществом в каждом месяце квартала (в январе, феврале и марте).

По итогам распределения возникает ситуация, при которой НДС по счетам-фактурам по косвенным расходам, датированным мартом, принимается к вычету за первый квартал в полном объеме, т.е. в том периоде, в котором обоснованность применения налоговой ставки 0% не подтверждена и у Общества отсутствует право на получение вычета указанных сумм налога.

В этом же случае возникает и обратная ситуация: «входной» НДС по счетам-фактурам, составленным в январе и феврале, в результате распределения принимается к вычету во II квартале, хотя право на получения вычета по нему возникает у организаций в первом квартале.

По нашему мнению, подобный порядок распределения сумм «входного» НДС противоречит положениям гл. 21 НК РФ.

В связи с этим полагаем, что подход, в соответствии с которым сумму налога по общехозяйственным и общепроизводственным расходам следует распределять по итогам квартала, применять не следует.

Полагаем, что в рассматриваемой ситуации следует применять подход, в соответствии с которым сумма «входного» НДС распределяется по итогам каждого месяца.

В п. 10 ст. 265 НК РФ отсутствует требование, в соответствии с которым порядок распределения налога, разрабатываемый налогоплательщиком, должен быть основан на том, что распределение сумм подлежит по итогам каждого квартала.

Полагаем, что требование о необходимости распределения сумм налога по итогам каждого квартала может быть основано на том, что в соответствии со ст. 163 НК РФ налоговым периодом по НДС признается квартал.

По нашему мнению, применение варианта, при котором суммы налога будут распределяться ежемесячно, не противоречит положениям ст. 163 НК РФ в части определения налогового периода по НДС.

Ежемесячное распределение сумм «входного» НДС лишь позволит более точно распределить суммы налога между операциями по реализации на внутреннем рынке и экспортными операциями.

Сумма налоговых вычетов, исчисленная таким образом, все равно будет применяться по итогам налогового периода (квартала), т.е. требования гл. 21 НК РФ в части порядка исчисления налога в данном случае нарушены не будут.

Отметим, что официальных разъяснений по вопросу о правомерности применения в методике учета «входного» НДС распределения сумм налога расчетным способом, в соответствии с которым возникнет ситуация, при которой суммы налога по косвенным расходам будут заявлены к вычету ранее получения налогоплательщиком права на получение вычета в соответствии с п.3 ст. 172 НК РФ, не выражено.

В то же время существует судебное решение[5], в котором рассматривался спор между налоговыми органами и налогоплательщиками относительно соответствия положениям гл. 21 НК РФ методики распределения сумм «входного» НДС между операциями по реализации на внутреннем рынке и реализацией на экспорт.

В частности, в указанном решении причиной спора являлся вопрос о соответствии выбранной налогоплательщиком методики положениям гл.

21 НК РФ в части того, что в случае распределения сумм «входного» НДС расчетным путем возникала ситуация, при которой по отдельным товарам (работ, услугам) сумма вычета заявлялась налогоплательщиком в более раннем периоде (до оформления налогоплательщиком пакета документов, установленного п.1 ст. 165 НК РФ).

Кроме этого, существует спор[6], в котором налоговые органы оспаривали правомерность применения налогоплательщиком методики распределения сумм «входного» НДС на том основании, что такая методика позволяла налогоплательщику предъявить к вычету налог со стоимости материальных ресурсов, которые приобретались налогоплательщиком у поставщиков уже после вывоза товара в режиме экспорта.

В обоих указанных спорах судьи опровергли доводы налоговых инспекций, признав их необоснованными. Как указали судьи, по смыслу п.10 ст.

165 НК РФ методика распределения сумм «входного» НДС разрабатывается налогоплательщиком самостоятельно; в случае, если распределение сумм налога возможно только расчетным путем, такое распределение осуществляется в соответствии с порядком, закрепленным налогоплательщиком в своей учетной политике.

Несмотря на то, что в указанных судебных спорах судьи подтвердили соответствие методик распределения сумм налога положениям гл.

21 НК РФ, полагаем, что само по себе наличие подобных судебных решений свидетельствует о вероятности возникновения споров с налоговыми органами в случае, если расчетный способ распределения сумм входного НДС не позволяет однозначно определить сумму налога, право на вычет которого возникает в конкретном налоговом периоде.

В связи с этим полагаем, что применение варианта, в соответствии с которым сумма налога будет распределяться ежемесячно, является менее рискованным, чем применение варианта, при котором налог подлежит ежеквартальному распределению.

[1] Либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления (п.2 ст. 171 НК РФ).

[2] Статьями 171, 172 НК РФ установлены следующие условия для получения права на вычет «входного» НДС:

—         товары (работы, услуги), а также имущественные права приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (подп.1 п.2 ст.171 НК РФ), либо товары (работы, услуги), приобретены для перепродажи (подп.2 п.2 ст.171 НК РФ);

—         товары (работы, услуги) приняты к учету, и это подтверждено соответствующими первичными документами (п.1 ст.172 НК РФ);

—         имеется счет-фактура   (п.1 ст.172 НК РФ).

[3] Федеральный закон «О таможенном регулировании в Российской Федерации» от 27.11.2010 г. № 311-ФЗ.

[4] Определение ВАС РФ от 7 августа 2008 г. N 10031/08.

[5] Постановление ФАС Поволжского округа от 5 июня 2013 г. по делу N А55-30346/2012.

[6] Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 декабря 2014 г. по делу N А13-1600/2013.

Источник: https://www.ikbase.ru/razdel4/razdel235/situation.html?idi=7301