Проверки: что надо знать про «камералку»
С камеральной проверкой сталкивался каждый бухгалтер. Ведь она ожидает в налоговой инспекции каждую сданную декларацию. Поэтому знание правил, которым подчиняется камеральная проверка, пригодится любому учетному работнику.
Основным условием, без выполнения которого камеральная проверка просто не может начаться, является представление налогоплательщиком декларации или налогового расчета (п. 1 ст. 88 НК РФ). При этом не важно, за какой период подана декларация (налоговый или отчетный), а также какой статус у этой декларации (первичная или уточненная).
Отметим, что какого-либо специального решения о проведении проверки не издается — «камералка» осуществляется налоговыми инспекторами в рамках своих обычных должностных обязанностей (п. 2 ст. 88 НК РФ). Отсюда следует первое правило: камеральная проверка возможна только на основании декларации.
Если налогоплательщик не представил декларацию в установленный срок, то проводить камеральную проверку на основании других документов инспекция не вправе.
Точно так же налоговики не вправе проводить камеральную проверку иных документов, которые налогоплательщик представляет в налоговые органы, но которые не являются декларацией или налоговым расчетом (например, формы 2-НДФЛ).
Что же конкретно проверят инспекторы? Исходя из норм Налогового кодекса, «камералка» заключается в простой арифметической проверке представленных данных, сличении их с предыдущей отчетностью и иной информацией, уже имеющейся у налоговой инспекции. Это означает, что требовать какие-либо дополнительные документы налоговики могут в строго ограниченных случаях.
К ним относятся декларации по НДС, в которых заявлен налог к возмещению (п. 8 ст. 88 НК РФ), а также декларации с заявленными льготами (п. 6 ст. 88 НК РФ). Кроме этого, дополнительные документы инспекция может затребовать при камеральной проверке деклараций по налогам, связанным с природными ресурсами (например, по налогу на добычу полезных ископаемых или акцизам на нефть, газ и т.п). В остальных случаях требовать от налогоплательщика дополнительные документы запрещено (п. 7 ст. 88 НК РФ).
Таким образом, выводим второе правило: в большинстве случаев камеральная проверка — это проверка правильности определения налоговой базы и подлежащей уплате суммы налога на основании данных, указанных самим налогоплательщиком в этой же декларации.
Сроки проверки
Итак, декларация сдана, и инспекция приступила к ее камеральной проверке. Сколько может длиться проверка? Срок «камералки» четко зафиксирован в Налоговом кодексе — три месяца с момента сдачи декларации (п. 2 ст. 88 НК РФ). Обратите внимание, что срок отсчитывается именно от даты представления декларации, а не от крайнего срока, установленного в Налоговом кодексе для ее подачи.
Кроме того, надо учитывать, что речь в данном случае идет не о календарных месяцах, а об отрезке времени (ст. 6.1 НК РФ). То есть по декларации, сданной, к примеру, 19 июня, срок камеральной проверки начнет исчисляться с 20 июня (согласно статье 6.
1 НК РФ, сроки начинают течь со следующего дня). Истечет срок проверки 21 сентября. Ведь 20 сентября в этом году приходится на воскресенье, а в таких случаях (согласно уже упоминавшейся ст. 6.1 НК РФ) окончание срока переносится на ближайший рабочий день.
Важный момент: продлить «камералку» нельзя. Прав на продление нет ни у налоговой, ни у Минфина, ни у суда. Соответственно, акт, составленный за пределами трехмесячного срока, можно считать доказательством, добытым с нарушением Налогового кодекса, а значит, недействительным (п.4 ст. 101 НК РФ).
Какие периоды могут проверить
Еще один важный момент, традиционно волнующий налогоплательщиков при проверках — «глубина» ревизии. То есть период, который вправе проверить налоговики. В случае с камеральной проверкой ответ на этот вопрос очень прост. Проверяется всегда только тот период, за который подана декларация.
При этом инспекция в рамках камеральной проверки не имеет права «трогать» ни предшествующие периоды, ни последующие. Более того, если налогоплательщик вдруг решит подать уточненную декларацию за период, превышающий три года, то инспекция обязана будет провести камеральную проверку и этой декларации (п. 1 ст.
88 НК РФ). А значит, в отношении камеральной проверки не действует запрет на изучение периодов, отстоящих от текущей даты более чем на три года. (Правда, подача налоговой декларации за периоды, отстоящие более чем на три года от текущей даты, не имеет смысла, т.к.
вернуть или зачесть налог за данные периоды не получится (ст.78 НК РФ)).
Не действует в случае с «камералкой» и запрет на повторную проверку одного и того же периода. Ведь как мы уже упоминали, налоговая инспекция обязана провести такую проверку по любой поданной налогоплательщиком декларации (п. 1 ст. 88 НК РФ).
Так что если налогоплательщик представит уточненную декларацию за уже проверенный период, инспекция должна будет провести по ней «камералку» (п. 1 ст. 88 НК РФ). Другими словами, количество камеральных проверок, к примеру, по налогу на прибыль за первое полугодие 2009 года зависит от самой организации.
Сколько деклараций именно за этот период представит бухгалтер, столько камеральных проверок и состоится.
Обнаружены ошибки
Обо всех ошибках, неточностях, противоречиях и т.п., обнаруженных при камеральной проверке, инспекция обязана сообщить налогоплательщику (п. 3 ст. 88 НК РФ). При этом инспекция должна потребовать от бухгалтера представить пояснения или внести изменения в декларацию.
Налоговый кодекс не уточняет, в какой именно форме инспекция должна передать налогоплательщику данное требование. Сами налоговики считают, что оно направляется налогоплательщику в том же порядке, что и другие документы — в письменной форме.
Вручается требование лично, а если это невозможно, то доставляется по почте (письмо ФНС России от 01.08.08 № ШТ-8-2/320@). Однако на практике такая информация часто сообщается устно.
Надо заметить, что устный способ информирования лишает инспекцию возможности оштрафовать налогоплательщика за невыполнение требования о пояснениях либо внесении изменений. (Соответствующий штраф в размере 50 рублей предусмотрен пунктом 1 статьи 126 НК РФ).
В то же время мы бы не советовали оставлять устное требование инспекции без ответа. Даже если бухгалтер уверен в своей правоте, этот механизм дает возможность донести до инспекции свою точку зрения и обосновать ее. А это может погасить спор на ранней стадии, еще до вынесения решения по проверке.
https://www.youtube.com/watch?v=IC7ThmPtDug
Одновременно с пояснениями бухгалтер может представить в инспекцию и дополнительные обосновывающие документы (п. 4 ст. 88 НК РФ). Здесь надо помнить, что предоставление дополнительных документов — право, а не обязанность налогоплательщика. Как мы уже писали выше, инспекция не имеет права требовать предоставления таких документов.
Оформление результатов
Оформление результатов «камералки» зависит от того, выявлены ли нарушения. Если проверка прошла успешно для организации, то никакого документа по ее результатам не составляется.
Если же проверка выявила нарушения, то в течение 10 рабочих дней после окончания проверки составляется акт (п. 1 ст. 100 НК РФ).
Этот акт в течение пяти рабочих дней вручается налогоплательщику, который может представить свои возражения.
Дальнейшая процедура рассмотрения акта ничем не отличается от выездной проверки, о которой мы подробно поговорим в одной из ближайших статей. Вкратце же процедура такова. Налоговый орган назначает дату рассмотрения акта, о которой обязательно сообщает налогоплательщику.
Соответственно, налогоплательщик вправе присутствовать при рассмотрении акта проверки. По результатам этого рассмотрения выносится решение о привлечении к ответственности, либо об отказе в таковом. При этом и в том, и в другом случае налогоплательщику могут предложить доплатить налог и пени.
Любое из этих решений налогоплательщик может обжаловать сначала в вышестоящий налоговый орган, а затем в суд.
Источник: https://www.buhonline.ru/pub/beginner/2009/6/1711
Являются ли материалы, полученные от правоохранительных органов, допустимыми доказательствами в налоговом споре?
Приветствую посетителей «Блога Фискала»! Сегодня рассмотрю вопрос о правомерности использования материалов полученных от полицейских (сотрудников МВД, ОВД, УНП, УБЭП) в качестве доказательной базы в налоговых спорах, будут ли они считаться допустимыми доказательствами в суде?
Как Вам должно быть известно налоговики в ходе налоговых проверок часто направляют запросы в правоохранительные органы о поиске и отборе объяснений у интересующих их лиц, так же бывают случаи проведения осмотров сотрудниками МВД по запросу налоговиков. Имеет ли это смысл? Примет ли суд полученные таким образом документы в качестве допустимых доказательств по налоговому спору?
Данный мой пост по сути является продолжением и обобщение темы «Являются ли объяснения УНП доказательством в Арбитраже» обсуждаемой на «Форуме налоговиков – Фискалы.Ру».
АНАЛИЗ СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ
В законе отсутствуют ограничения в использовании налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля и арбитражными судами при разрешении споров письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий.
К такому выводу пришел ВАС РФ в Определениях от 30 января 2008 г. № 492/08, от 25 декабря 2007 г. № 17168/07. Так же данная позиция содержится в Постановление ФАС ВСО от 15.10.2010 № А33-18674/2009 и Постановление ФАС ВВО от 06 сентября 2010 № А29-12540/2009.
Довод заявителя о неправомерном получении доказательств сотрудниками УНП вне рамок выездной налоговой проверки, суды сочли несостоятельным, исходя из того, что налоговая проверка проводилась совместно с сотрудниками УНП, что не противоречит положениям п. 3 ст. 82 НК РФ, п. 15 Инструкции «О порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлении выездных налоговых проверок», утвержденной Приказом МВД РФ N 76 и МНС РФ N АС-3-06/37 от 22.01.2004 года.
Такой вывод ВАС РФ сделал в Определение от 05 декабря 2008 г. № 15388/08.
Кассационная коллегия соглашается с выводом суда о том, что в силу ст. 68 АПК РФ допустимыми доказательствами по настоящему делу могут быть признаны только те материалы налоговой проверки, которые получены и исследованы налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля в отношении спорного налогового периода и оформление которых соответствует требованиям НК РФ.
Взаимодействие налоговых органов и правоохранительных органов в ходе выявления фактов совершения налогоплательщиком различного рода правонарушений регламентировано ст. 36 НК РФ, согласно п.
2 которой при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных настоящим Кодексом к полномочиям налоговых органов, органы внутренних дел обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения.
Таким образом, материалы, полученные налоговыми органами от органов внутренних дел, являются основанием для проведения мероприятий налогового контроля.
Согласно п. 1 ст.
82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Кодексом, включая допрос свидетелей (ст. 90 НК РФ) и осмотр (ст. 92 НК РФ).
Материалами дела подтверждается, что Инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля допрос свидетелей и осмотр используемых предпринимателем помещений не проводился.
Помимо изложенного, согласно позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 04.02.
1999 N 18-О, результаты оперативно-разыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые, будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона «Об оперативно-разыскной деятельности», могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, т.е. так, как это предписывает ч. 1 ст. 49 и ч. 2 ст. 50 Конституции РФ.
Таким образом, факты нарушений, выявленных в ходе оперативно-разыскных мероприятий, должны быть установлены в рамках уголовного судопроизводства и найти свое отражение в приговоре суда, вступившего в законную силу. Только после этого они могут быть использованы в качестве доказательств в рамках производства по делу о налоговом правонарушении.
Такой вывод сдержат: Постановление ФАС ЦО от 25 марта 2009 № А48-925/08-15, Постановление ФАС МО от 14 мая2010 г. № КА-А40/2825-10.
Скорее всего, именно последний приведенный подход будет в дальнейшем использоваться судьями, так как в п. 48 проекта Постановления Пленума ВАС РФ в отношении применения ч.
1 НК РФ указывается именно данная точка зрения, подробный комментарий по этому поводу я писал в статье «Обзор проекта Постановления Пленума ВАС РФ в отношении применения ч.
1 НК РФ, в части касаемо налоговых проверок и мероприятий налогового контроля».
ВЫВОДЫ
Судебная практика крайне разрозненная и неоднозначная, как я указал выше, скорее всего в дальнейшем суды не будут принимать доказательства такого рода. Либо практика так и будет разрозненной, хотя бы до того момента, как указанный проект Постановления ВАС РФ утвердят. Поэтому сегодня можно дать следующие рекомендации:
ЧТО ДЕЛАТЬ ЕСЛИ НАЛОГОВИКИ ПРИ ДОКАЗЫВАНИИ ВМЕНЯЕМОГО НАЛОГОВОГО ПРАВОНАРУШЕНИЯ ИСПОЛЬЗУЮТ МАТЕРИАЛЫ, ПОЛУЧЕННЫЕ ОТ ОРГАНОВ ПРАВОПОРЯДКА?
Это можно считать существенным плюсом для налогоплательщика и обязательно указывать позицию судов, которая изложена в проекте Постановления ВАС РФ.
СТОИТ ЛИ НАЛОГОВИКАМ ИСПОЛЬЗОВАТЬ В КАЧЕСТВЕ ДОКАЗАТЕЛЬНОЙ БАЗЫ МАТЕРИАЛЫ, ДОБЫТЫЕ СОТРУДНИКАМИ ПРАВООХРАНИТЕЛЬНЫХ ОРГАНОВ?
Налоговикам, что бы в итоге не оказаться в дураках, лучше после получения материалов от полицейских провести самим мероприятия налогового контроля, зафиксировав полученную информацию в соответствии с положениями ч. 1 НК РФ. Если не получиться, то конечно стоит использовать материалы, полученные из МВД, так как пока практика остается неоднородной – шанс есть.
Источник: https://blogfiscal.info/?p=7026
Нарушения при истребовании документов налоговой во время проведения камеральной проверки
Ниже мы рассмотрим, какие нарушения из нашей практики допускают инспекции и как на них реагировать налогоплательщику. В частности, рассмотрим следующие вопросы:
- Истребование документов, не предусмотренных налоговым законодательством.
- Повторное истребование документов налоговой.
- Истребование документов налоговыми органами за пределами срока проведения камеральной налоговой проверки.
Читайте также статью налоговых юристов о том: «Какие документы инспекция вправе истребовать в ходе проведения камеральной налоговой проверки».
1. Истребование документов, не предусмотренных налоговым законодательством
Предметом камеральной проверки является представленная налоговая декларация. Перечень документов и информации, которые инспекция вправе истребовать в ходе проведения проверки, закреплен в статье 88 НК РФ.
Таким образом, получив требование, в первую очередь, необходимо установить, входит ли запрашиваемый документ в состав допустимых к истребованию (подробно о том, какие документы налоговый орган вправе истребовать при проведении камеральной налоговой проверки мы писали в статье Камеральная проверка: какие документы вправе затребовать инспекция).
Пример №1
Инспекция проверяет декларацию организации, в которой НДС заявлен к возмещению. Соответственно, в силу п. 8 ст. 88 НК РФ инспекция вправе истребовать документы, подтверждающие вычеты по НДС.
К таким документам относятся счета-фактуры, первичные документы, оформляющие соответствующие операции, договоры с поставщиками, книги покупок и продаж. В то же время истребование иных документов, не относящихся к формированию показателей декларации по НДС, неправомерно.
К примеру, инспекция направляет требование, в котором запрашивает сведения о происхождении и движении товаров или сырья, «входной» НДС по которым заявлен к вычету.
Обязанность представления таких документов для подтверждения права налогоплательщика на налоговый вычет нормами НК РФ не предусмотрена, соответственно их истребование в рамках камеральной проверки неправомерно (постановление ФАС Центрального округа от 04.07.2014 №А14-4435/2013). Соответственно, эти документы организация вправе не представлять.
Пример №2
Налоговый орган в ходе камеральной проверки направил требование, в котором попросил пояснить, почему стоимость чистых активов компании ниже уставного капитала. Статья 88 НК РФ предоставляет налоговому органу право запрашивать у налогоплательщика пояснения.
Однако перечень оснований для истребования пояснений также строго ограничен.
К ним относятся выявление ошибок в налоговой декларации и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, и (или) несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля. Если же ошибки, противоречия, несоответствия не выявлены, то основания для истребований пояснений у налогового органа отстутсвуют. На такое требование компания вправе не отвечать.
Организация также вправе не выполнять требование инспекции о представлении документов, составление которых не предусмотрено нормами налогового законодательства. К таким документам могут быть отнесены аналитические регистры, статистическая информация, сопоставительные таблицы, прогнозы.
В письме от 13.09.2012 №АС-4-2/15309 Федеральная налоговая служба РФ указала, что налоговые органы «не вправе истребовать у налогоплательщика отчеты или аналитические справки (обобщения), не являющиеся первичными бухгалтерскими документами», поскольку они не являются документами, предусмотренными НК РФ и необходимыми для исчисления и уплаты налогов.
Важно, чтобы из содержания требования было ясно, какие конкретно документы и за какой период необходимо представить в инспекцию.
При этом суды признают правомерным истребование документов, при проведении налоговой проверки в отношении которых не указаны конкретные реквизиты при условии, что содержание требования позволяет четко определить, какие документы необходимы инспекции.
Если же налогоплательщик не может самостоятельно установить состав и требуемых документов, ему следует направить в ответ на требование инспекции письмо, в котором указать на невозможность исполнения требования и попросить уточнить его содержание.
Выводы судов:
Источник: https://pravovest-audit.ru/nashi-statii-nalogi-i-buhuchet/narusheniya-pri-istrebovanii-dokumentov-nalogovoy-vo-vremya-provedeniya-kameralnoy-proverki/
Налоговые споры: обязанность доказывания в суде
Действующим процессуальным законодательством установлено распределение бремени доказывания, под которым понимается возложение на одну из сторон налогового спора обязанности по сбору, представлению в суд доказательств и осуществлению доказывания.
В статье раскрыты вопросы доказывания по налоговым спорам, выделены особенности, типичные ошибки, допускаемые сторонами по налоговому спору, приведены примеры из судебной практики. Распределение бремени доказывания не исключает возможности стороны, на которую эта обязанность не возложена, представить доказательства в подтверждение своей позиции.
В законодательстве нет прямого указания на необходимость распределения обязанности по доказыванию на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки, а также на стадии обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу).
В НК РФ содержатся только общие условия осуществления мероприятий налогового контроля и принятия решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки. Например, в силу п. 6 ст.
108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Как свидетельствует анализ судебной практики, суды нередко указывают: налоговые органы не провели те или иные мероприятия, не устранили противоречия между доказательствами и т.д.
При рассмотрении налоговых споров в суде обязанность по доказыванию законности решений, действий (бездействия) налоговых органов (их должностных лиц) возлагается на налоговые органы (ч. 1 ст. 65, ч. 3 ст. 189 АПК РФ, ч. 1 ст.
249 ГПК РФ, ст. 1.5 КоАП РФ).
Таким образом, если налоговый орган уклонился от исполнения обязанности по сбору доказательств и доказыванию на стадии проведения мероприятий налогового контроля, он заведомо рискует тем, что спор будет разрешен судом не в его пользу.
Возложение на налоговые органы обязанности по доказыванию законности принятых решений, совершения в отношении налогоплательщика действий (бездействия) не означает, что весь процесс доказывания (Процесс доказывания охватывает сбор доказательств, представление их в суд, обоснование того, что доказательства относимы, достоверны и т.д.) возложен на налоговые органы, а налогоплательщик вправе занять пассивную позицию. Анализ действующего законодательства и судебной практики позволяет разграничить вопросы, которые подлежат доказыванию налоговыми органами и налогоплательщиком.
Рассмотрим вопрос распределения обязанности доказывания с позиции: — презумпций; — оснований освобождения от доказывания; — что должен доказать налоговый орган;
— что должен доказать налогоплательщик.
Презумпции
Презумпцию применительно к налоговому спору можно определить как закрепленное нормами НК РФ предположение о признании факта юридически достоверным, пока не будет доказано обратное. В налоговом праве существуют следующие презумпции: — презумпция добросовестности налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 НК РФ, Определение КС РФ от 25.07.
2001 N 138-О) и иных участников правоотношений в сфере экономики; — презумпция цены товаров, работ или услуг, указанной сторонами сделки (п. 1 ст. 40 НК РФ); — презумпция невиновности (п. 6 ст. 108 НК РФ).
Таким образом, перечисленные выше презумпции закреплены в НК РФ, выработаны судебной практикой и возлагают бремя доказывания обратного на налоговый орган.
Презумпция добросовестности налогоплательщика предполагает, что его действия, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
Источник: https://www.pnalog.ru/material/nalogovye-spory-obyazannost-dokazyvaniya-v-sude
Использования доказательств при налоговой проверке
«Ваш налоговый адвокат», 2009, N 6
НОВЫЕ ПРАВОВЫЕ НЮАНСЫ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ
ПРИ РАССМОТРЕНИИ МАТЕРИАЛОВ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ
Дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101 Налогового кодекса РФ. Федеральным законом от 26 ноября 2008 г. N 224-ФЗ в абз. 2 п.
4 этой статьи были добавлены нормативные предписания, запрещающие использовать доказательства, полученные с нарушением НК РФ, за исключением документов и информации, представленных с нарушением установленных сроков: «Если документы (информация) о деятельности налогоплательщика были представлены налогоплательщиком в налоговый орган с нарушением сроков, установленных настоящим Кодексом, то полученные налоговым органом документы (информация) не будут считаться полученными с нарушением настоящего Кодекса».
Аналогичными по содержанию нормами был дополнен и п. 7 ст. 101.4 НК РФ, регламентирующей производство по делу о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях. Единственное существенное различие состоит в том, что в этой статье в качестве субъекта указан не налогоплательщик, а «лицо, привлекаемое к ответственности».
Согласно п. 1 ст. 9 Закона N 224-ФЗ данные поправки вступили в силу 1 января 2009 г. Далее прокомментируем преимущественно текст абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ, но практически все сказанное в равной степени применимо и к норме п. 7 ст. 101.4 НК РФ.
Итак, очевидно, законодатель хотел увязать действие этих предписаний с нормой п. 6 ст.
100 НК РФ, согласно которой «налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений». Считается, что рассматриваемая норма абз. 2 п.
4 ст. 101 НК РФ означает лишь, что документы (информацию), представленные налогоплательщиком в налоговый орган с нарушением установленных НК РФ сроков, обе стороны могут использовать в качестве доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки.
Такие документы и информация должны приниматься на рассмотрение наравне с другими доказательствами, полученными в ходе проверки, и их нельзя относить к доказательствам, полученным с нарушением НК РФ.
Вместе с тем использование налогоплательщиком таких документов и информации не освобождает его от риска быть привлеченным к ответственности за нарушение установленных НК РФ сроков.
Появление данных документов и информации на этапе вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки может спровоцировать привлечение налогоплательщика к дополнительной ответственности уже по факту их несвоевременного представления.
Если же речь идет только о документах и информации, за несвоевременное представление которых налогоплательщик ранее уже понес ответственность, то непонятно, как быть с документами, которые до момента рассмотрения материалов налоговой проверки в налоговый орган не представлялись. Могут ли они быть признаны «доказательствами, полученными с нарушением настоящего Кодекса»? По нашему мнению — нет.
Возникает и определенная логическая нестыковка. Если считать, что включенная в текст абз. 2 п. 4 ст.
101 НК РФ формулировка «не допускается использование доказательств, полученных с нарушением настоящего Кодекса» означает недопустимость использовать документы и информацию, полученные с процессуальными нарушениями, то о каком процессуальном нарушении идет речь в случае нарушения сроков получения налоговым органом документов (информации) от налогоплательщика?
Нарушение сроков представления документов не равнозначно нарушению процедуры их получения. Нарушение налогоплательщиком срока представления документов (информации) о своей деятельности в налоговый орган является процессуальным нарушением норм НК РФ, но это нарушение налогоплательщика, а не налогового органа.
При этом очевидно, что налогоплательщик имеет полное право использовать в качестве доказательств документы и информацию, представленную в налоговый орган с нарушением сроков, если он сам получил их, соблюдая требования НК РФ. Аналогичным образом обстоит ситуация и для представителей налогового органа, которые при получении документов и информации от налогоплательщика сами никаких процессуальных нарушений не совершают.
При любом ином толковании получалось бы, что любое процессуальное нарушение (кроме нарушения налогоплательщиком сроков), допущенное одной стороной при передаче другой стороне документов и информации, теперь автоматически лишает обе стороны права использовать полученное в качестве доказательств.
Наконец, имеет место и определенная неясность о допустимости использования результатов рассмотрения материалов налоговой проверки, документов (их заверенных копий), переданных налогоплательщиком в подтверждение обоснованности своих возражений по акту проверки в порядке п. 6 ст. 100 НК РФ.
Как указано в абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе:
— документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка;
— документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица;
— иные документы, имеющиеся у налогового органа.
Документы, переданные налогоплательщиком в порядке п. 6 ст. 100 НК РФ, в норме прямо не упоминаются.
Поскольку согласно установленной процедуре они передаются в налоговый орган уже после завершения налоговой проверки, то их нельзя отнести к упоминаемым документам, «представленным в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица».
При этом они, по нашему мнению, вполне могут быть отнесены к «иным документам, имеющимся у налогового органа». Однако такое решение не идеально.
Например, представители налоговых органов могут отказать налогоплательщику в рассмотрении представленных им документов, сославшись на то обстоятельство, что к моменту рассмотрения материалов проверки переданные документы утрачены, а следовательно, не могут быть признаны «имеющимися у налогового органа».
Вообще, использованный законодателем в норме метод акцентирования на документы, ранее переданные или представленные в налоговый орган, может ввести налогоплательщика в заблуждение, что на этапе рассмотрения материалов проверки он уже не вправе представить новые доказательства. Это предположение ошибочно по следующим причинам.
Во-первых, установленный в абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ перечень доказательств не является исчерпывающим и приведенные в нем категории документов, как видно из самой формулировки статьи, указаны лишь в качестве примера.
Помимо прямо перечисленных в статье документов при рассмотрении материалов налоговой проверки подлежат исследованию все представленные сторонами доказательства, в том числе и недокументированная информация о деятельности налогоплательщика.
Во-вторых, на основании п. 6 ст. 100 НК РФ налогоплательщик вправе в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений. Этим сроком по достигнутому соглашению может быть и дата рассмотрения материалов проверки.
Таким образом, при рассмотрении материалов налоговой проверки подлежат исследованию и доказательства, представленные налогоплательщиком в день рассмотрения, если такой срок передачи этих документов ранее был согласован с инспекцией.
Возможно и иное прочтение нормы абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ, смысл которой в его буквальном понимании может оказаться гораздо более абсолютным и универсальным. В этом случае данная норма фактически:
— распространяет свое действие на все без исключения документы (информацию) о деятельности налогоплательщика, для представления которых в Налоговом кодексе РФ установлены какие-либо сроки (в Кодексе прямо не указано, что норма применяется только к документам и информации, относящейся к налоговой проверке, материалы которой рассматриваются в порядке ст. 101 НК РФ);
— применяется вне зависимости от того, на какой срок представленные документы или информация были задержаны;
— допускает возможность своего применения и вне рамок процедуры вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки (на это указывает тот факт, что в отличие от всех остальных норм, объединенных в абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ, в тексте данной нормы отсутствует формулировка «при рассмотрении материалов налоговой проверки» или «в ходе рассмотрения»).
Предположения о возможности применения предписания абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ за рамками процедуры рассмотрения материалов проверки уже можно встретить в некоторых публикациях по данной теме.
Так, некоторые авторы считают, что «данное положение устанавливает права налоговых органов использовать при проведении камеральной налоговой проверки предоставленную налогоплательщиком информацию, при этом налоговый орган не вправе использовать сведения, которые получены с нарушением НК РФ, кроме сведений, представленных налогоплательщиком с нарушением сроков» .
———————————
Источник: https://lcstrongtower.com/ispolzovaniya_dokazate
Обобщенные доказательства по налоговым спорам
Обобщенные доказательства по налоговым спорам (Смолина О.)
(«Налоговый вестник», 2013, N 11)
В настоящее время актуальным для исследования является вопрос о повышении эффективности доказывания по налоговым спорам путем использования современных возможностей по применению обобщенных доказательств.
Доказательствами в соответствии с ч. 1 ст. 64 АПК РФ являются полученные в предусмотренном Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Содержание доказательств составляют сведения или информация о фактах, имеющих значение для правильного рассмотрения и разрешения дела. В этой связи существенное значение имеет вопрос о способах доставки этой информации суду.
По налоговым спорам в некоторых случаях информация предоставляется суду налогоплательщиком и налоговым органом в обобщенном виде, т.е. в виде обобщенного доказательства.
Обобщенные доказательства отличаются от других доказательств способом доставки информации суду, поскольку информация, имеющая значение для дела, содержится в обобщенном виде.
Часть 2 ст.
64 АПК РФ перечисляет, что в качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы, а также объяснения лиц, участвующих в деле, и иных участников арбитражного процесса, полученные путем использования систем видео-конференц-связи.
В данном случае речь идет не о новом виде доказательств, а о письменных доказательствах, а точнее, о сведениях, содержащихся в них, представленных суду в обобщенном виде, т.е., по сути, о письменном доказательстве, имеющем производный характер.
Таким образом, в результате обобщения, осуществляемого налоговым органом и (или) налогоплательщиком, изменяется первоначальная форма документа, а та ее часть, которая содержит сведения о фактах, переносится в новое обобщенное доказательство.
Ценность такого доказательства состоит в том, что в нем в обобщенном виде концентрируются сведения о фактах, имеющих значение для правильного рассмотрения и разрешения дела.
Сведения о фактах излагаются в систематизированном виде, могут быть изложены в хронологической последовательности или иной удобной для восприятия суда, например по группам различных фактов, подлежащих установлению по делу.
В этой связи интересен опыт США, где использование норм доказательственного права имеет особенно большое значение в налоговых спорах.
Во-первых, нормы доказательственного права США делают процесс установления обстоятельств более точным — до того, как суд примет доказательства к рассмотрению, сторонам судебного процесса необходимо обеспечить определенный уровень надежности и достоверности доказательств.
Во-вторых, нормы доказательственного права делают судебный процесс достоверным и позволяют уменьшить количество случаев нарушения правил .
———————————
Ларо Д. Требования к доказательствам в налоговых спорах и практике Налогового суда США // Современные тенденции развития концепции обоснованности налоговой выгоды // Налоговые споры: опыт России и других стран: по материалам IV Международной научно-практической конференции 12 — 13 ноября 2010 г., Москва: Сборник / Сост. М.Б. Завязочникова; под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Статут, 2011. С. 70.
Как отмечает Д. Ларо, документальные доказательства, особенно в налоговых процессах США, могут быть настолько объемными, что суду неудобно их рассматривать.
В таких случаях в качестве исключения из правила, в соответствии с которым необходимо представлять все относящиеся к делу оригиналы документов, нормы доказательственного права разрешают представлять обобщенные письменные или свидетельские показания, а также таблицы и расчеты.
При этом обобщенные доказательства должны основываться на документах, которые могут быть приняты в качестве доказательств и которые были представлены противоположной стороне до суда .
———————————
Там же. С. 72.
Из анализа арбитражно-судебной практики следует, что в нашей стране по налоговым спорам налогоплательщик и налоговый орган представляют обобщенные письменные доказательства.
Так, например, информация о результатах налоговой проверки по смыслу ст. 100 НК РФ в обобщенном виде отражается в акте налоговой проверки.
К таким доказательствам можно отнести и различные акты сверок, таблицы и расчеты, представляемые суду лицами, участвующими в деле по налоговым спорам.
Как было указано, порядок получения судом сведений о фактах регламентирован непосредственно АПК РФ, помимо этого, допускается возможность получения необходимой информации в порядке, установленном «другими федеральными законами». Также ч. 3 ст. 64 АПК РФ предусмотрено, что не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.
Акт налоговой проверки
как обобщенное доказательство по делу
Напомним, что установление фактов в административном порядке осуществляется налоговым органом в форме налоговой проверки с помощью мероприятий налогового контроля, регламентированных НК РФ. В ходе проверки формируется объемный материал, требующий длительного восприятия.
Цель написания акта проверки — краткое изложение сути нередко многотомных материалов, собранных налоговым органом в ходе налоговой проверки. При сохранении возможности почерпнуть все нюансы из самих материалов налоговой проверки.
Анализ полученных в ходе налоговой проверки сведений и составление акта проверки осуществляются по месту нахождения налогового органа.
Акт налоговой проверки составляется по завершении выездной налоговой проверки во всех случаях, а по завершении камеральной проверки лишь в случае выявления нарушений налогового законодательства, срок для его написания составляет два месяца и десять дней соответственно (п. 1 ст. 100 НК РФ).
Существенное значение имеет написание и подписание акта проверки теми должностными лицами налогового органа, которые ее и проводили (п. 2 ст. 100 НК РФ), т.е.
теми лицами, которые непосредственно воспринимали факты объективной действительности в ходе налоговой проверки, собирали необходимые документы по делу и исследовали их.
Таким образом обеспечивается достоверность того, что краткое изложение сути собранных налоговой проверкой документов соответствует их содержанию и тем фактам, которые имели место в действительности.
Так, например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.
2010 по делу N А58-7038/09 суд кассационной инстанции указал, что подписание акта проверки должностным лицом, не проводившим проверку, противоречит действующему законодательству и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, прежде всего право налогоплательщика на проведение налоговой проверки и оформление ее результатов в установленном законом порядке. Вывод суда первой инстанции о том, что объективные доводы об исполнении налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах может сделать только то должностное лицо, которое проверку проводило, является правильным.
Акт налоговой проверки можно характеризовать как обобщенное доказательство по делу, которое основывается на:
— документах, представленных самим проверяемым лицом в ходе налоговой проверки. Их перечень обязательно указывается в акте проверки (пп. 6 п. 3 ст. 100 НК РФ);
— документах, собранных налоговым органом с помощью мероприятий налогового контроля. Перечень мероприятий налогового контроля, проведенных в ходе налоговой проверки, также обязательно указывается в акте проверки (пп. 11 п. 3 ст. 100 НК РФ).
На то, что акт проверки является обобщением многотомных письменных материалов, собранных налоговым органом в ходе налоговой проверки, указывает пп. 12 п. 3 ст.
100 НК РФ, согласно которому в акте указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе камеральной или выездной налоговой проверки, или в случае проведения выездной налоговой проверки запись об отсутствии таковых.
Е. Космынина пришла к выводу о том, что описательная часть акта проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушения законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этим обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки .
———————————
Космынина Е. Камеральная налоговая проверка // Налоговый вестник. 2012. N 4. С. 62.
К.А. Сасов отмечает, что на практике встречаются следующие дефекты документов, препятствующие их признанию по налоговому делу. Он перечисляет ряд дефектов, например, в протоколе опроса свидетеля (ст.
90 НК РФ): опрошено не то физическое лицо (полный тезка директора контрагента); опрошенное лицо не предупреждено об ответственности за дачу ложных показаний; лицо опрашивалось не в рамках проверки или не должностными лицами налоговых органов (сотрудником милиции); опрошенному лицу не задавались вопросы и не предъявлялись документы, подписанные от его имени, а в его пояснениях фигурируют даты, сложные названия, номера документов и другая информация, которую он якобы отрицает; противоречие показаний свидетеля (главное из которых — отрицание факта руководства организацией опрашиваемым лицом) официальным документам (например, выписке из ЕГРЮЛ); отсутствие правдоподобной информации о причинах и способах утечки и использования персональных данных свидетеля без его ведома (паспорт не терялся, никому не передавался). В акте почерковедческой экспертизы (ст. 95 НК РФ), например, эксперт не имеет соответствующего образования и навыков, его квалификация документально не подтверждена; экспериментальные подписи и образцы не сопоставимы, поскольку совершены в разное время, в разных условиях и разными по возрасту людьми, и т.д.<\p>
———————————
Сасов К.А. «Секретные» доказательства налогового правонарушения // Современные тенденции развития концепции обоснованности налоговой выгоды // Налоговые споры: опыт России и других стран: по материалам IV Международной научно-практической конференции 12 — 13 ноября 2010 г., Москва: Сборник / Сост. М.Б. Завязочникова; под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Статут, 2011. С. 184 — 185.
Таким образом, если собранные налоговым органом письменные доказательства имеют недостатки, то недостатки будут присущи и обобщенному доказательству — акту налоговой проверки.
В целом раскрытие всех письменных доказательств, собранных в ходе налоговой проверки, до суда обеспечивается вручением налогоплательщику обобщенного доказательства — акта налоговой проверки (п. 5 ст. 100 НК РФ). Таким образом, налогоплательщику представляются сведения о фактах в обобщенном виде, не требующем длительного восприятия.
Обратите внимание! Помимо того что акт проверки является обобщающим доказательством, та часть его, которая содержит выводы проверяющих (пп. 13 п. 3 ст. 100 НК РФ) в отношении установленных налоговой проверкой фактов, имеет самостоятельное доказательственное значение.
Рассмотрение сложных налоговых и бухгалтерских вопросов требует специальных знаний, акт проверки содержит по ним выводы специалистов налогового органа, проводивших проверку. Эти выводы проверяются в дальнейшем налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом контраргументов специалистов налогоплательщика.
Таким образом, акт налоговой проверки является письменным доказательством по делу, которое в дальнейшем подвергается проверке наряду со всеми другими доказательствами.
При этом вручение налогоплательщику прилагаемых документов к этому акту имеет самостоятельное правовое значение. Это связано с тем, что к акту прилагаются не все собранные доказательства по делу.
В частности, к акту проверки не прилагаются документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка (п. 3.1 ст. 100 НК РФ).
В целях раскрытия доказательств по делу налоговый орган прилагает к акту проверки документы, отсутствующие у налогоплательщика.
Напомним, что ранее положения ст. 100 НК РФ предоставляли налогоплательщику, в отношении которого проводилась налоговая проверка, только возможность ознакомиться с актом проверки без прилагаемых к нему документов и других доказательств .
———————————
С момента введения в действие положений п. 3.1 ст. 100 НК РФ (2 сентября 2010 г.) налоговый орган обязан в силу прямого указания в Кодексе без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, и выписки из них в случаях возникновения необходимости соблюдения охраняемой законом тайны.
Источник: https://areopag2002.ru/obobschennye-dokazatelstva-po-nalog
Оценка судами доказательств, полученных налоговыми органами после окончания налоговой проверки
полученных налоговыми органами после окончания налоговой проверки
Е. С. Болдинова, ОАО «Ростелеком», старший юрист, член Палаты налоговых консультантовКаждому юристу-практику знакомы случаи, когда в ходе судебного процесса о признании недействительным решения налогового органа представители ответчика – налогового органа приносят в суд документы, не фигурировавшие в вынесенном решении.
Суд оказывается в сложной ситуации: с одной стороны, необходимо дать оценку этому новому доказательству, но с другой – насколько относимо такое доказательство к данной ситуации, ведь спор идет о решении налогового органа, которое было вынесено без этого документа и, фактически, новое доказательство появилось уже после завершения налоговой проверки… Попробуем в этом разобраться.
Прежде всего, необходимо понять, когда именно считается завершенной налоговая проверка. Так, в соответствии с п. 2 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета). Таким образом, по истечении трех месяцев с момента предоставления в налоговый орган налоговой декларации камеральная налоговая проверка может считаться законченной.
Что касается выездной налоговой проверки, то в соответствии с п. 6 ст. 89 НК РФ она не может продолжаться более двух месяцев, однако указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев.
В любом случае по окончании выездной налоговой проверки составляется справка о проведенной выездной налоговой проверке (в настоящее время – по форме утв. в Приложении №2 к Приказу ФНС России от 31.05.
2007 года №ММ-3-06/338@), в которой указывается дата окончания налоговой проверки. Наконец, в акте налоговой проверки (независимо от того, была ли это камеральная или выездная налоговая проверка) в соответствии с пп. 9 п. 3 ст.
100 НК РФ также должны быть указаны даты начала и окончания налоговой проверки. Именно на эту дату и будет ориентироваться суд.
Предположим, что события развивались по стандартному сценарию: была проведена налоговая проверка, по итогам которой налогоплательщик получил решение о привлечении его к налоговой ответственности.
Пройдя ныне обязательную процедуру апелляционного обжалования, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании данного решения налогового органа недействительным.
Однако в суде выяснилось, что у налогового органа имеются новые доказательства, подтверждающие законность уже вынесенного им решения (как правило, это протоколы опросов свидетелей, ответы официальных органов на запросы налоговой инспекции и иные подобные документы).
И все эти новые доказательства, как видно из дат, проставленных на них, получены налоговым органом уже после окончания налоговой проверки. С позиций Арбитражного процессуального кодекса, каждое лицо обязано доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на обоснование своих требований и возражений. Об этом свидетельствует п.
1 ст. 65 АПК РФ. При этом на основании п. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, а в соответствии с п. 2 ст.
71 АПК РФ арбитражный суд также оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Являются ли доказательства, полученные налоговым органом после окончания налоговой проверки допустимыми? Прямого ответа на этот вопрос действующее законодательство не дает. Однако в п. 1 ст. 65 АПК РФ есть фраза следующего содержания: «Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо».
Буквальное толкование этой нормы позволяет сделать вывод о том, что в спорах о признании недействительными решений налогового органа налоговый орган должен доказать обстоятельства, послужившие основанием для вынесения такого решения, т.е.
подтвердить, что на момент вынесения оспариваемого решения такие обстоятельства существовали.
Соответственно, предоставление в суд доказательств, пусть даже и подтверждающих неправомерные действия налогоплательщика, но полученных после вынесения налоговым органом оспариваемого решения вряд ли укладывается в требования ст. 65 АПК РФ.
Ведь фактически это означает, что на момент вынесения налоговым органом оспариваемого решения таких доказательств у налогового органа не было, все необходимые обстоятельства не были им установлены, и, следовательно, вынесенное им решение не может считаться законным и обоснованным.
Стоит отметить, что, к сожалению, в настоящее время статьи 88 и 89 НК РФ, посвященные правилам проведения камеральных и выездных налоговых проверок, не содержат императивных указаний на то, что с момента окончания налоговой проверки всякие действия налоговых органов по дальнейшему сбору информации о деятельности налогоплательщика в проверенный период должны прекратиться. Именно поэтому, руководствуясь принципом о том что «если не запрещено, то разрешено», налоговые органы зачастую продолжают собирать информацию о налогоплательщике и его контрагентах уже после вынесения решения по итогам проведенной проверки. Конечно, исходя из буквального толкования все тех статей 88 и 89 НК РФ, логично предположить, что окончание налоговой проверки означает завершение всех контрольных мероприятий в отношении налогоплательщика. Однако таких прямых указаний НК РФ не дает1.
К таким выводам нас может привести буквальное толкование норм НК РФ и АПК РФ. Однако судебная практика по данной проблеме далеко не так однозначна. Последние несколько лет (с 2007 г.
) Высший арбитражный суд неоднократно «намекал» на то, что налоговый орган может приводить в суде новые доказательства и аргументы.
Достаточно четко эта позиция был сформулирована в п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ №65 от 18.12.2007 г.
«О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение НДС по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов», где ВАС РФ указал, что «рассматривая заявление налогоплательщика о признании незаконным решения (бездействия) налогового органа, заявление о возмещении НДС и выясняя вопрос о наличии у налогового органа основания для отказа (уклонения) от возмещения заявителю истребуемой суммы НДС, суд должен исследовать доводы заявителя, а также возражения налогового органа, приведенные по результатам камеральной проверки и (или) дополнительно представленные в ходе судебного разбирательства, и установить их соответствие закону или иному нормативному правовому акту».
Источник: https://do.gendocs.ru/docs/index-288036.html
Загрузка...
