Мсфо № 9 финансовые инструменты — особенности применения — все о налогах

Мсфо 9 (ifrs 9): финансовые инструменты

Любая современная компания, ведущая крупный бизнес, обладает определенным набором финансовых активов и экономических (финансовых) обязательств.

Для того чтобы компании составляли и предоставляли отчетность по вопросам активов и обязательств в идентичном виде, был выпущен новый стандарт МСФО (IFRS) 9.

Новый стандарт был разработан таким образом, чтобы заменить потерявшие актуальность положения старого стандарта IAS 39 и упростить финансовым менеджерам организаций работу по подготовке достоверной отчетности.

О том, какими свойствами обладает новый стандарт, отвечает ли он интересам внешних пользователей наравне с потребностями финансового менеджмента организации, мы поговорим в настоящей статье.

Общая характеристика стандарта МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»

Разработка высоких технологий и переход к цифровой экономике во всех развитых странах мира привели к возникновению большого экономического пласта в области извлечения дохода через финансовые активы.

В отличие от классической модели, предполагающей создание материального целого для генерирования прибыли, вложения в финансовые активы позволили предпринимателям и компаниям зарабатывать на том же самом материальном организованном целом (к примеру, заводе, или банковском депозите, с которого деньги передаются в дальнейшую ссуду), но не создавая его своими силами, а получая часть прав на его доходы. Проще говоря, вкладывая деньги в финансовый инструмент, компания покупает права на получение прибыли от этого актива в виде процентов, дивидендов или разницы цены купли и продажи актива.

Основная проблема, с которой сталкивались составители финансовой отчетности и ее последующие пользователи, заключается в том, что оценка первых (являвшаяся не на сто процентов объективной) мешала вторым реально оценить финансовое положение организации в части финансовых обязательств и принадлежащих активов. Такое положение дел, по сути, способствовало росту неопределенности в финансовом менеджменте, когда прогнозирование тайминга и объемов будущих денежных потоков крайне затруднено, а реальная стоимость нематериальных финансовых активов остается под большим вопросом.

Когда стало понятно, что рост экономической кооперации неминуемо приведет всех к глобальному «пузырю активов», тогда и появилась необходимость стандартизировать подходы и методологию для управления этим вопросом. Сначала был разработан и внедрен стандарт МСФО (IAS) 39, который со временем морально устарел, а на его смену пришел более современный стандарт МСФО 9.

Этот методический документ по корпоративной работе с активами внес ясность в вопросы классификации финансовых активов, упростил порядок и поправил параметры оценки и признания финансовых активов, изменил подход к учетной политике в вопросах деривативов и в целом сформулировал основные требования к такой отчетности по активам, которая отвечала бы современным реалиям.

От теории к практике: как использовать стандарт на практике

Исходя из логики современного подхода к управлению и использованию финансовых инструментов, в стандарте было закреплено, что финансовым инструментом признается любой договор, в результате которого возникает финансовый актив у первой стороны и образуется обязательство или долевой инструмент у второй. Под долевым инструментом здесь подразумевается фактическое право собственника на определенный размер доли в активах компании в тот момент, когда погашены все обязательства, а под финансовым обязательством – фактическая сделка между сторонами на предоставление денежных средств или активов. Важно понимать, что сегодня огромное количество капиталов сосредоточено в различных финансовых инструментах, и от того, насколько эти инструменты правильно идентифицируются, оцениваются и представляются в глобальном смысле, зависит эффективность работы как минимум части мировой экономической системы.

Рисунок 1. Пример отчета о совокупных доходах в программном продукте «WA: Финансист»: раздел Прочий совокупный доход — статья Чистый доход/расход от изменения стоимости финансовых активов, удерживаемых для продажи.

Первое, что нужно отметить, новый стандарт внес изменения в классификацию активов предприятия, сегментировав их на две ключевые группы: первая включает в себя активы, которые компания оценивает по справедливой стоимости, во второй за основу оценки берется стоимость амортизированная.

Определяя способы классификации активов, компания должна руководствоваться здравым смыслом, собственной бизнес-моделью и характеристиками самого финансового актива, ориентируясь на обеспечивающиеся за счет него денежные потоки*.

Например, если цель компании в получении денежных потоков в сумме процентов и по основному телу долга, активы оцениваются по амортизированной стоимости, которая вычисляется по формуле первоначальной цены актива/обязательства, которую скорректировали с применением эффективной процентной ставки.

*Хотя новый стандарт МСФО IFRS 9 и дал достаточно много методических рекомендаций по конкретным финансовым инструментам в отличие от старого стандарта МСФО IFRS 39.

Рисунок 2. Виды финансовых инструментов.

Важной составляющей в работе со стандартом является его универсальная применимость для всех финансовых инструментов, как простых, так и производных, хотя действие стандарта IFRS 9 не распространяется на финансовые инструменты, регулируемые другими стандартами. Например, стандарт МСФО 9 не распространяется на активы и обязательства пенсионного характера, страховые активы, активы, основанные на долях в «дочках», «внучках» и совместных проектах.

Простыми финансовыми инструментами признаются дебиторская задолженность, инвестиционные вложения, денежные средства.
Производными соответственно те, стоимость которых может меняться в зависимости от вложенной в актив переменной – цены, ставки, курса, индекса и прочего.

Таким образом, в рамках нового стандарта МСФО 9 (в отличие от МСФО 39) компании получили возможность применения более гибкой и современной модели признания и оценки своих финансовых инструментов для составления более достоверной отчетности.

Особенно важно, что новый стандарт позволил компаниям применять для активов различные методики оценки, основанные не на шаблонном утверждении, но на соответствии модели целям бизнеса компании.

Особенности работы с финансовыми инструментами по стандарту МСФО 9

1. Изначально компания должна оценить все финансовые инструменты по справедливой стоимости, исключив из расчета понесенные затраты на сделку.

2. Если согласно бизнес-стратегии компании предусмотрено получение денежных потоков в рамках управления активами, и такие выплаты по процентам и телу основного долга обусловлены договорными условиями, тогда актив оценивается по амортизированной стоимости. При такой модели извлечения денег проценты, которые компания получает от актива в управлении, могут быть различными:

Процентный доход, основанный на фиксированной ставке и утвержденной форме погашения;
Процентный доход, основанный на изменяющейся или прогрессивной ставке в зависимости от ставки межбанковского рынка и условий договора;
Процентный доход, основанный на фиксированном доходе и прогрессивной ставке, в зависимости от условий договора.

Рисунок 3. Пример отчета о совокупных доходах в программном продукте «WA: Финансист»: раздел Финансовая деятельность — Финансовые доходы и расходы – Проценты к получению.

3. Если согласно бизнес-стратегии компании предусмотрено получение cash flow, как от договора, так и от продажи актива, оценку актива необходимо производить по справедливой стоимости.

4. Если компания оценивает активы по справедливой стоимости, тогда прибыль/убыток признается в полной мере либо в составе прибыли/убытка, либо в составе прочего совокупного дохода.

5. Инвестиции в капитал оцениваются по формуле справедливой стоимости.

6. Те активы, которые получены для последующей продажи (по бизнес-модели), необходимо оценивать тем способом, который наиболее подходит для конкретного актива.

7. Конвертируемые финансовые инструменты оцениваются по справедливой стоимости по стандарту МСФО Финансовые инструменты.

8. Любые гибридные инструменты и долговые бумаги оцениваются по амортизированной стоимости, когда отвечают прописанным в стандарте критериям. В остальных случаях происходит оценка по справедливой стоимости с отнесением стоимости на прибыль или убыток.

9. Повторная классификация финансовых инструментов невозможна.

10. Обесценивание активов происходит на основании модели ожидаемых убытков.

Риски недостоверности в отчетности по финансовым инструментам

Как и любой другой стандарт, рассматриваемый нами стандарт отражения финансовых инструментов, базируется на критериях достоверности и добропорядочности, которые по своей задумке достаточно защищают добросовестного инвестора от введения его в заблуждение относительно актива.

На деле ситуация обстоит иным образом. Искажение реальной информации, связанной с оценкой финансовых инструментов и отчетностью по ним, является распространенным видом корпоративного мошенничества с целью получения прибыли. Рассмотрим наиболее широко используемые:

Самым распространенным видом мошенничества с активом является намеренное искажение показателей расходной части бизнеса, которое дает чрезвычайно оптимистичный прогноз по доходу от вложения в актив и позволяет быстро и дешево притянуть в такой проект деньги инвесторов, которым не суждено вернуть их назад.
На втором месте идут всевозможные махинации, связанные с оценками внешних факторов и прогнозами, которые не основаны на реальных макроэкономических данных, а являются лишь спекулятивными сведениями, которые подогревают сиюминутную стоимость активов.
На третьем месте искажение данных о стоимости актива (неверная оценка) или искажение данных относительно дебиторской/кредиторской задолженности, когда одни компании на бумаге «очень богаты», а другие «не имеют долговой нагрузки».

Вообще список возможных способов введения инвестора или обладателя актива в заблуждение можно продолжать почти бесконечно, поскольку искажение информации об активах – это всегда намеренные действия, имеющие конкретную цель.

Поэтому продуманность и сложность схемы по искажению финансовой отчетности или прогноза по активу, зависит, в первую очередь, от профессионализма исполнителей и ресурсов, которые им доступны.

К сожалению, способов сто процентной защиты от подобных действий финансистов не существует, поэтому мировое финансовое сообщество активно внедряет такие стандарты, как МСФО 9, чтобы обеспечить идентичные правила для работы с одними и теми же финансовыми инструментами по всему миру.

Сегодня основная тенденция рынка корпоративных финансов заключается не только в необходимости внедрения стандартов в компаниях, но главным образом – в развитии корпоративной ответственности менеджеров финансового звена и выстраивании более эффективной и независимой корпоративной культуры.

Отсутствие должного квалифицированного управления на уровне финансового ТОП менеджмента, различные неформальные отношения в процессе работы с отчетностью и финансовыми инструментами в целом создают благоприятную атмосферу для различных мошеннических действий. Для того чтобы финансовая отчетность строго соответствовала целям и задачам, заложенным в идее международных стандартов финансовой отчетности, необходимо следовать определенным принципам выстраивания корпоративной системы:

Набирать команду, состоящую из законопослушных и ответственных финансовых менеджеров, которые понимаю важность соблюдения бизнес-этики и добросовестного исполнения своих обязанностей в рамках МСФО;
Привлекать максимально независимых директоров, допущенных к операционному управлению активами, и максимально независимых консультантов, проводящих для компании оценку финансовых инструментов;
Финансовое звено компании должно быть нацелено на создание такой системы, которая, в первую очередь, работает на благо рынка и акционеров.
Главной целью финансового менеджмента должно быть не просто недопущение мошенничества, а полное искоренение и жесточайшие санкции за такие действия: увольнения, публичное распространение информации о таких «специалистах», открытие уголовных дел при обнаружении мошенничества с отчетностью в области финансовых инструментов.

В заключении следует отметить, что качество активов, которыми располагает предприятие, во многом обуславливает его экономическую эффективность и конкурентоспособность в современном бизнесе. Важна не только платежеспособность актива, но и его надежность, которая интересна широкому кругу инвесторов, а значит, является ключевым экономическим критерием.

Стандарт МСФО 9 содержит в себе методические рекомендации для компаний различного размера по эффективному отражению операций с активами в своей отчетности, благодаря этому позволяя наиболее рационально подходить к изначальному формированию портфеля активов.

Рисунок 4. Пример отчета о совокупных доходах в программном продукте «WA: Финансист»: раздел Внеоборотные активы — Финансовые активы, удерживаемые до срока погашения.

В целом использование стандарта МСФО IFRS 9 дает возможность сформировать такую систему управления активами компании, которая приведет структуру баланса компании в соответствие с ее бизнес-стратегией.

Источник: https://www.1CashFlow.ru/msfo-9-ifrs-9-finansovye-instrumenty

Мсфо № 9 финансовые инструменты — особенности применения

Отправить на почту

МСФО 9 прописывает, как должны отражаться на отчетности фирмы имеющиеся у нее финансовые инструменты. Соблюсти требования МСФО 9 важно для любой компании, задействованной в операциях финансового рынка (посредством осуществления инвестиций, покупки ценных бумаг и т. д.).

На какие группы подразделяются финансовые инструменты?

Несмотря на то что стандарт МСФО 9 посвящен финансовым инструментам, само их определение приводится в другом стандарте, а именно в МСФО 32 «Финансовые инструменты: представление».

ВАЖНО! Так, нормы МСФО 9 определяют, что финансовым инструментом является такой контракт, посредством заключения которого одна из сторон сделки приобретает финансовый актив, а на вторую сторону ложатся определенные финансовые обязательства, либо такой контракт, в результате которого возникает долевой инструмент (п. 11 МСФО 32).

Соответственно, любой организации, сталкивающейся в процессе своей деятельности с финансовыми инструментами, важно уметь четко разграничивать указанные три понятия.

В частности, к финансовым активам в целях МСФО 9 следует отнести:

денежные средства;
акции другой организации;
облигации и векселя компании, т. е. право, предусмотренное договором, на то, чтобы при определенных условиях получить от фирмы-эмитента денежные средства или какой-либо другой актив;
право одной стороны на то, чтобы произвести обмен финансовыми активами или обязательствами со второй стороной на выгодных с точки зрения первой стороны условиях.

Финансовое обязательство, согласно МСФО 9, напротив, приводит к возникновению у стороны договора обязанности, в частности:

предоставить в определенный срок второй стороне денежные средства или какой-либо иной финансовый актив (в зависимости от того, что установлено договором);
произвести обмен финансовыми активами или обязательствами на невыгодных условиях.

Долевой инструмент, в свою очередь — это финансовый инструмент, который устанавливает за стороной право на чистые результаты деятельности фирмы, т. е. на ее активы после расчета по всем имеющимся у фирмы обязательствам.

Говоря о финансовых инструментах, в целях применения МСФО 9, важно разделять их в зависимости от характера и природы расчетов:

непроизводные (т. е. такие финансовые инструменты, которые характеризуются «односложностью» расчетов: займы, ДЗ и КЗ, денежные средства фирмы);
производные (это такие финансовые инструменты, стоимость которых подвергается периодическим изменениям по причине колебаний в параметрах (ставках процента, курсе ЦБ и др.) и расчеты по которым осуществляются в будущих периодах; примером финансовых инструментов данной группы являются опционы, фьючерсы и т. д.).

Уметь отличать производные финансовые инструменты от непроизводных важно для компании, поскольку от этого зависит выбор варианта учета того или иного финансового инструмента (а именно его признание в учете, первоначальная оценка и последующий учет).

О плане счетов по МСФО см. в статье «План счетов при МСФО (нюансы)».

Как по требованиям МСФО 9 в учете следует первоначально отражать финансовые инструменты?

В силу требований п. 3.1.1 МСФО 9 фирма, которая выступила стороной контракта, приводящего к возникновению финансового инструмента, должна отразить такой инструмент в регистрах бухучета на дату вступления контракта в действие.

Далее, после определения даты признания указанных финансовых инструментов, согласно предписаниям МСФО 9 следует провести первоначальную их оценку, отразив результаты в бухучете.

Как указывают нормы МСФО 9, существуют два способа для оценки возникшего финансового актива или обязательства (п. 5.1.1 МСФО 9):

ориентируясь на справедливую стоимость финансового инструмента;
а если какой-либо финансовый инструмент в силу предписания МСФО 9 нельзя оценить по справедливой стоимости, то в стоимость, по которой производится первоначальная оценка такого инструмента, фирма должна включить также расходы по контракту, осуществление которых напрямую сопряжено с появлением рассматриваемого финансового инструмента.

Что следует помнить фирмам при последующем учете финансовых активов согласно МСФО 9?

После того как финансовый актив или обязательство были признаны фирмой в учете и отражены по первоначальной оцененной стоимости согласно описанным выше правилам, предприятие, в силу МСФО 9, должно проводить последующую оценку рассматриваемых финансовых инструментов.

В частности, как установлено в п. 5.2.1 МСФО 9, при последующей оценке фирма должна отражать имеющийся финансовый актив одним из следующих способов:

Через амортизированную стоимость (это стоимость финансового инструмента, которая, согласно п. 9 МСФО 39, корректируется под влиянием постоянной эффективной процентной ставки).
Через справедливую стоимость. При этом, согласно нормам МСФО 9, в зависимости от природы финансового актива возможны следующие варианты:
- изменения в справедливой стоимости организация отражает через состав прибыли или убытка;
- рост/снижение справедливой стоимости признается фирмой через прочий совокупный доход.

О том, как сформировать отчет о прибылях и убытках согласно требованиям МСФО 9, см. в статье «Порядок оформления отчета о прибылях и убытках по МСФО».

При выборе конкретного способа последующей оценки финансового актива для соблюдения правил МСФО 9 организация в первую очередь должна выяснить, к какой группе инструментов (согласно приведенной выше классификации) относится оцениваемый актив.

Так, если это производный финансовый актив, то он в любом случае должен быть оценен по справедливой стоимости с отнесением результатов на прибыль или убыток фирмы.

Для того чтобы фирма могла признавать финансовый актив по амортизированной стоимости, необходимо, чтобы соблюдались условия, прописанные в п. 4.1.2 МСФО 9, а именно:

такой актив фирма должна удерживать, чтобы в последующем получить определенные договором денежные суммы;
указанные денежные суммы представляют собой только лишь сумму частично погашаемого основного долга и соответствующих процентов.

Примером финансового актива, учитываемого по амортизированной стоимости, выступают инвестиции в долговые ценные бумаги, дебиторская задолженность.

Касательно долевых финансовых инструментов необходимо отметить, что выбор варианта учета в данном случае зависит от того, предназначаются ли они для последующей торговли или нет.

Если предназначаются, то последующую оценку фирма должна проводить по справедливой стоимости через прибыль (убыток).

Если же нет, то, как правило, долевой инструмент отражается в отчетности через прочий совокупный доход (п. 5.7.5 МСФО 9).

Корректный последующий учет финансовых обязательств в соответствии с указаниями МСФО 9

При последующей оценке финансовых обязательств компании также важно не забывать, что вариантов учета (и, соответственно, отражения в финансовой отчетности) может быть два:

По справедливой стоимости. При данном варианте та часть изменения справедливой стоимости, которая сопряжена с изменением кредитного риска по обязательству, должна быть учтена как часть прочего совокупного дохода. А оставшаяся часть изменения учитывается в составе прибыли и убытков фирмы.
По амортизированной стоимости. В случае применения такого варианта амортизация по финансовому обязательству подлежит списанию на финансовый результат фирмы. Примерами обязательств, относящихся к данной группе, могут выступать векселя к оплате, выпущенные фирмой долговые инструменты и т. д.

Бизнес-субъектам при отнесении финансового обязательства к той или иной группе следует помнить, что выбор в пользу первой из указанных групп (по справедливой стоимости) может осуществляться только в том случае, если соблюдается одно из 2 следующих условий (п. 4.2.2 МСФО 9):

такой вариант отражения позволит устранить учетные несоответствия, которые иначе бы возникли;

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! При этом под учетными несоответствиями в МСФО 9 понимается непоследовательность в применяемых способах и методах оценки или признания активов/обязательств, выражающаяся в использовании различающихся баз для оценки финансовых инструментов.

управление рассматриваемыми финансовыми обязательствами и анализ результатов такого управления осуществляются на основе справедливой стоимости инструмента.

Стоит ли досрочно применять правила МСФО 9?

МСФО 9, утвержденный на текущий момент в России приказом Минфина России от 26.08.2015 № 133н, сегодня для компаний еще не является стандартом обязательного действия.

Ведь, согласно тексту самого МСФО 9, принудительный характер положения документа приобретут только лишь с 1 января 2018 года.

До наступления указанной даты бизнес-субъекты имеют право руководствоваться в своей бухгалтерской практике предписаниями МСФО 9, но в добровольном порядке.

Однако компаниям следует помнить, что на практике могут возникнуть обстоятельства, при которых досрочный (до 2018 года) переход на использование регламентных требований и норм МСФО 9 может предоставить фирме определенные преимущества (к примеру, для привлечения инвесторов).

Так, применение уже сейчас, в 2016 году, правил МСФО 9, в частности способа оценки финансового обязательства по справедливой стоимости через отнесение изменения стоимости на прочий совокупный доход, может помочь в ситуации, когда фирма намерена взять кредит или выпустить облигации. Ведь с помощью указанного выше метода отражения в учете изменения стоимости фирма получит возможность показать прибыль в отчетности в большем объеме, поскольку величина изменения стоимости облигаций/кредитов будет отражена как прочий доход.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! При этом данное правило справедливо только в случае, если изменение в кредитном риске по обязательству не приведет к диспропорции в учете прибыли и убытка. Ведь в противном случае вся разница в изменении справедливой стоимости финансового обязательства должна быть учтена в составе прибыли или убытка (п. 5.7.8 МСФО 9).

Кроме того, применение норм МСФО 9 может значительно повлиять на составляемую компанией отчетность в случае, если она владеет долевыми финансовыми инструментами.

Ведь стандарт, действовавший до МФСО 9 (МСФО 39), предписывал отражать в отчетности такие инструменты по фактической себестоимости (пп. 46с, 66 МСФО 39).

А если же в течение года происходило изменение в их оценке, то:

отрицательная динамика включалась в состав убытка фирмы;
возросшая в следующем после получения убытка периоде стоимость финансового инструмента не отражалась (т. е. убыток не восстанавливался).

Теперь же, после перехода на МСФО 9, все долевые инструменты компания должна показывать в отчетности по справедливой стоимости. А изменение в такой стоимости должно быть отнесено либо на прибыль/убыток фирмы, либо на прочие доходы.

Поэтому если компания выберет первый вариант, то получится так, что долевые инструменты, ранее отражавшиеся по себестоимости, теперь будут переоцениваться и значительно влиять на величину прибыли фирмы.

Что также может положительно отразиться на формальной инвестиционной привлекательности такого бизнеса.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! Помимо изложенного, организациям следует иметь в виду, что многие положения МСФО 9 должны будут применяться ретроспективно, т. е. распространять свое действие не только на будущие периоды, но и на прошлые.

В частности, п. 7.2.

3 МСФО 9 требует, чтобы фирма определилась с самого начала, собирается ли она удерживать финансовый актив (чтобы получить в дальнейшем прибыль в виде его стоимости и процентов) либо нет (чтобы с выгодой для себя продать данный инструмент, тем самым получив не только стоимость долга и проценты, но и дополнительную надбавку). Ведь от этого зависит вариант учета: по амортизированной стоимости или по справедливой, соответственно. Поэтому в случае, если фирма определилась с классификацией того или иного актива, скажем, на 2016 год, а актив был приобретен в 2015, следует пересмотреть стоимость такого актива и за 2015 год.

Кроме того, компаниям также могут быть интересны вопросы, касающиеся отражения в отчетности в соответствии с требованиями МСФО показателя выручки компании. Об этом подробнее в статье «МСФО № 18 Выручка — особенности применения (нюансы)».

Итоги

Несмотря на то что требования МСФО 9 в обязательном порядке начнут применяться лишь с 2018 года, знать основные положения стандарта компаниям следует уже сегодня.

Ведь переход на новые требования отражения операций с финансовыми инструментами в отчетности может сказаться на итоговых показателях фирмы (на величине прибыли/убытка).

Кроме того, фирмам лучше уже с 2016 года готовиться к переходу на МСФО 9 (определять классификацию имеющихся финансовых инструментов, выяснять способы первоначального учета и последующего отражения в отчетности и т. д.), поскольку многие положения стандарта придется применять ретроспективно.

Узнавайте первыми о важных налоговых изменениях

Источник: https://nanalog.ru/msfo-9-finansovye-instrumenty-osobennosti-primeneniya/

Мсфо (ifrs) 9 «финансовые инструменты»: оценка влияния на отчетность

Предприятия обязаны его применять при подготовке финансовой отчетности за годовые периоды, начинающиеся 1 января 2018 года или после этой даты. Но оценивать влияние данного стандарта на финансовую отчетность нужно уже сегодня.

В тех случаях, когда предприятие не начало применять новый международный стандарт финансовой отчетности, который был выпущен, но еще не вступил в силу, оно должно раскрывать следующую информацию:

a) этот факт;

б) известную или обоснованно оцениваемую информацию, уместную для оценки возможного влияния применения нового МСФО на финансовую отчетность предприятия в периоде первоначального применения ( п. 30 МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»).

При этом предприятие должно рассмотреть необходимость раскрытия:

a) названия нового МСФО;

б) характера предстоящего изменения или изменений в учетной политике;

в) даты, с которой требуется применение МСФО;

г) даты, с которой предприятие планирует первоначальное применение МСФО.

Кроме этого компания должна раскрыть ожидаемое влияние первоначального применения МСФО на финансовую отчетность предприятия либо заявить о том, что такое влияние неизвестно или его нельзя обоснованно оценить ( п. 31 МСФО (IAS) 8).

Следовательно, если предприятие решило не применять досрочно МСФО (IFRS) 9, ему по крайней мере нужно раскрыть информацию об этом стандарте в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 8.

Рассмотрим, на что следует обратить внимание при оценке ожидаемого влияния первоначального применения МСФО (IFRS) 9.

Добровольное досрочное применение

Несмотря на то что на практике немногие предприятия применяют новые стандарты досрочно, о такой возможности все же следует упомянуть, поскольку ее нужно принимать во внимание при подготовке раскрытий о новом стандарте в соответствии с МСФО (IAS) 8.

Предприятие имеет право применить МСФО (IFRS) 9 досрочно ( п. 7.1.1 МСФО (IFRS) 9). В частности, можно применить данный стандарт при подготовке финансовой отчетности за 2014 год (если такая отчетность еще не составлена). Ну и, конечно, при подготовке отчетности за 2015 год.

Если предприятие решило досрочно применить данный стандарт, факт досрочного применения следует раскрыть в примечаниях к финансовой отчетности. МСФО (IFRS) 9 устанавливает, что при досрочном применении должны применяться все требования этого стандарта.

Но из этого правила есть исключения.

Предприятие может принять решение о досрочном применении положений стандарта о представлении в отчетности доходов и расходов от переоценки финансовых обязательств, отнесенных в категорию финансовых обязательств, учитываемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка. Положения пунктов 5.7.1с, 5.7.7–5.7.

9, 7.2.14 и В5.7.5–В5.7.20 МСФО (IFRS) 9, содержащие требования к представлению прибылей и убытков, возникающих в результате переоценки указанных финансовых обязательств, можно применять досрочно. При этом иные требования стандарта можно не применять. Но факт досрочного применения таких положений следует раскрыть в примечаниях к финансовой отчетности.

Досрочное применение указанных требований может быть выгодно, например, в случаях когда предприятие выпускает облигации и классифицирует их как финансовые обязательства, учитываемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка.

Напомним, что в соответствии с требованиями пункта 5.7.7 МСФО (IFRS) 9 предприятие должно представлять доходы или расходы по финансовому обязательству, которое оно по своему усмотрению при первоначальном признании отнесло в категорию финансовых обязательств, учитываемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, следующим образом:

а) величину изменения справедливой стоимости финансового обязательства, которая относится к изменениям кредитного риска по такому обязательству, необходимо представить в составе прочего совокупного дохода;

б) остальную часть изменений справедливой стоимости обязательства следует представить в составе прибылей и убытков, за исключением случаев, когда эффект от изменений вышеупомянутого кредитного риска может создавать или увеличивать несоответствие в учете прибылей и убытков.

Если же выполнение вышеуказанных требований создает или увеличивает несоответствие в учете прибылей и убытков, все доходы и расходы от переоценки финансового обязательства (включая эффект от изменений кредитного риска) должны отражаться в составе прибыли или убытка ( п. 5.7.8 МСФО (IFRS) 9).

Если предприятие выпускает облигации или берет кредиты, ему может быть выгодно воспользоваться положениями МСФО (IFRS) 9, позволяющими часть изменений справедливой стоимости таких облигаций или кредитов отражать в составе прочего совокупного дохода, чтобы не уменьшать чистую прибыль.

В то же время представление части изменений справедливой стоимости финансового обязательства в составе прочего совокупного дохода может быть выгодно и пользователям отчетности.

Так как у них будет возможность оценить влияние изменений кредитного риска компании-эмитента (компании-заемщика) на справедливую стоимость финансовых обязательств.

Правда, в некоторых случаях отражение влияния кредитного риска в составе прочего совокупного дохода может приводить к несоответствию в учете прибыли и убытка.

Такая ситуация обычно возникает, когда предприятие занимает деньги (берет кредит или выпускает облигации) и размещает их в иные финансовые активы (например, выдает займы другим компаниям). При этом предприятие может разрешить своим должникам использовать его финансовые обязательства (например, облигации) для погашения займов.

В таких случаях справедливая стоимость финансовых активов предприятия и справедливая стоимость его финансовых обязательств являются взаимосвязанными. И различия в учете данных финансовых обязательств и финансовых активов могут ввести пользователей отчетности в заблуждение.

Например, если в рассмотренном выше случае выданные займы будут учитываться по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибылей и убытков, а часть изменений финансовых обязательств (выпущенных облигаций) будет учитываться в составе прочего совокупного дохода, то мы будем наблюдать несоответствие в учете результата переоценки взаимосвязанных финансовых активов и финансовых обязательств. Чтобы исключить такое несоответствие, МСФО (IFRS) 9 обязывает предприятия учитывать изменения справедливой стоимости финансовых обязательств только в составе прибылей или убытков.

Досрочное применение МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями»

В мае 2014 года Совет по МСФО опубликовал МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями». Данный стандарт предприятия обязаны применять при подготовке финансовой отчетности за годовые периоды, начинающиеся 1 января 2017 года или после этой даты. Но предприятия имеют право применять этот стандарт досрочно.

МСФО (IFRS) 15 и МСФО (IFRS) 9 взаимосвязаны друг с другом. Поэтому, если компания применяет новый стандарт по учету выручки досрочно, ей следует рассмотреть вопрос досрочного применения МСФО (IFRS) 9.

Напомним, что этот стандарт применяется к учету дебиторской задолженности по договорам с покупателями, а также к учету обесценения договорных активов (contract assets).

Оценка возможного влияния применения МСФО (IFRS) 9 на учет акций и долей

Применение нового стандарта по финансовым инструментам окажет существенное влияние на финансовую отчетность многих компаний. Рассмотрим влияние данного стандарта на учет акций, не котирующихся на рынке.

Напомним, что в соответствии с требованиями пункта 9 МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» инвестиции в долевые инструменты, не имеющие котировок на активном рынке и справедливую стоимость которых достоверно определить невозможно, не должны классифицироваться как финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибылей или убытков. Такие долевые инструменты после первоначального признания следует учитывать по фактической себестоимости ( п. 46с МСФО (IAS) 39). Но при этом МСФО (IAS) 39 требует тестировать такие финансовые активы на обесценение и в случае выявления обесценения признавать убыток. Важно обратить внимание, что признанный убыток от обесценения по таким долевым инструментам не подлежит восстановлению, если в следующих периодах их стоимость увеличится (п. 66, 46с МСФО (IAS) 39). Причем запрет на восстановление убытка, ранее признанного по таким финансовым активам, распространяется не только на будущие годовые периоды, но и на будущие промежуточные периоды ( п. 8 Разъяснения КРМФО (IFRIC) 10).

У многих российских предприятий имеются инвестиции в акции, которые не котируются вообще (не говоря уже о котировках на активном рынке). Кроме того, у российских компаний есть инвестиции в доли обществ с ограниченной ответственностью. Такие доли признаются долевыми инструментами в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 39 и не котируются на активном рынке.

Однако МСФО (IFRS) 9 требует учитывать все долевые инструменты по справедливой стоимости ( п. 5.2.1 МСФО (IFRS) 9). При этом долевой инструмент может быть отнесен в категорию финансовых активов, учитываемых по справедливой стоимости, изменение которой отражается в составе прибылей или убытков.

В таком случае первое применение МСФО (IFRS) 9 может оказать значительное влияние на прибыль компании. Ведь те финансовые активы, которые раньше учитывались по себестоимости, теперь будут переоцениваться по справедливой стоимости, изменения которой будут отражаться в составе прибылей или убытков.

В то же время пункт 4.1.

4 МСФО (IFRS) 9 позволяет предприятию при первоначальном признании отнести долевой инструмент в категорию финансовых активов, учитываемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода.

В этом случае влияние изменения стоимости долевых инструментов на величину чистой прибыли будет не таким значительным, поскольку изменения справедливой стоимости такого долевого инструмента будут отражаться в составе прочего совокупного дохода.

Но, принимая решение об отнесении долевого инструмента в указанную категорию, необходимо помнить, что такое решение пересмотру не подлежит и реклассифицировать долевой инструмент из этой категории не получится. Кроме того, не все долевые инструменты можно отнести в данную категорию.

Так, не подлежат отнесению в указанную категорию финансовых активов долевые инструменты, удерживаемые для торговли (held for trading), а также долевые инструменты, представляющие собой условное возмещение, признаваемое покупателем в процессе объединения бизнеса, в отношении которого применяется МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса».

Особенности Ретроспективного применения

При оценке влияния первоначального применения МСФО (IFRS) 9 нужно учитывать, что многие его положения применяются ретроспективно.

Это означает, что будущее применение стандарта может оказать влияние и на финансовые показатели текущего или предыдущих периодов. Так, в соответствии с требованиями пункта 7.2.

3 МСФО (IFRS) 9 при первоначальном применении стандарта предприятию следует оценить бизнес-модель получения выгод от финансового актива.

Иными словами, предприятию нужно определиться, удерживает ли оно финансовый актив (например, облигацию или вексель) с целью получения основной суммы и процентов или же оно рассчитывает получить не только основную сумму и проценты, но и собирается выгодно продать актив.

При этом нужно определиться с данным вопросом, основываясь на анализе фактов и обстоятельств, существующих на дату первоначального применения МСФО (IFRS) 9.

В результате финансовый актив может учитываться по амортизированной стоимости, если предприятие не собирается его продавать ( п. 4.1.2 МСФО (IFRS) 9).

Если же компания намерена продать финансовый актив, а не только получать по нему основную сумму и проценты, такой актив может быть признан подлежащим учету по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прочего совокупного дохода ( п. 4.1.2а МСФО (IFRS) 9).

И результаты такой классификации необходимо применить ретроспективно независимо от того, какие намерения (или какая бизнес-модель) были у компании в предыдущих отчетных периодах.

Источник: https://bankir.ru/publikacii/20150626/msfo-ifrs-9-finansovye-instrumenty-otsenka-vliyaniya-na-otchetnost-10006537/

Мсфо (ifrs) 9. финансовые инструменты: обесценение

Тема обесценения финансовых активов приобрела особую актуальность в период финансового кризиса. Запоздалое по времени признание потерь по финансовым активам, в том числе по выданным кредитам, стало очевидным для всех подтверждением слабости действующей системы международного учета.

Предлагается новая модель ожидаемых, а не уже понесенных убытков. Стандарт требует, чтобы компании признавали убытки сразу при первоначальном признании финансовых активов, и пересматривали созданный резерв под убытки на регулярной основе.

При переоценке резерва учитываются не только произошедшие негативные события, но также текущие и будущие обстоятельства.

В июльском 2014 года выпуске «Инвесторских перспектив» – специального информационного сообщения для инвесторов, посвященного МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» была опубликована статья Сью Ллойд (Sue Lloyd), члена Совета по МСФО. Позвольте привести цитату, потому как точнее и не скажешь:

«Самым большим отличием в новом стандарте станет учет обесценения. МСФО 9 требует от организаций оценивать и учитывать ожидаемые кредитные потери по всем финансовым инструментам, которых это касается, и неважно, идет ли речь о простом денежном займе или инвестициях в финансовый инструмент.

Кроме того, в ходе измерения величины ожидаемых кредитных потерь организации должны будут пользоваться всей существенной в этом плане информацией, что имеется у них в наличии (впрочем, без того, чтобы нести значительные затраты на ее получение).

Очень важно, чтобы информация эта содержала не только исторические и сегодняшние данные по потерям, но и надежные, подтверждаемые фактами данные на будущее.

Эти изменения, касающиеся момента признания и учета подтвержденной информации с прицелом на будущее, представляют собой серьезные различия с действующим стандартом, который оговаривает признание потерь только в момент их фактической реализации.

И даже в этом случае при измерении величины потерь принимаются в расчет эффекты только тех событий, которые уже случились. Новые требования по обесценению должны помочь инвесторам, которых беспокоит тот факт, что признание обесценений осуществляется «слишком поздно и в недостаточном объеме»»

МСФО 9 решает задачу учета финансовых инструментов, предлагая смешанную модель их учета по справедливой стоимости и по амортизированной стоимости. Коротко и по существу ниже приведены единые правила проведения теста на обесценение финансовых активов:

часть ожидаемых кредитных потерь (на протяжении 12-месячного периода) признается в отношении всех финансовых инструментов с момента их первоначального приобретения или выпуска. Затем, если имеет место существенное увеличение кредитного риска финансового инструмента с момента его первоначального приобретения, возможные потери будут признаваться по всему периоду обращения актива.
расчет процентного дохода зависит от того, является ли в действительности актив обесцененным. Первоначально процент рассчитывается с применением эффективной ставки к общей балансовой стоимости актива (ГРОСС). Это новые правила. Однако в случае, если актив уже рассматривается как обесцененный, то эффективная ставка применяется в отношении стоимости актива за вычетом резервов по обесценению (НЕТТО). Работаеманалогично действующим правилам МСФО 39.

Общее правило по тестированию активов на обесценение согласно МСФО очень простое: любой актив (в том числе финансовый) считается обесцененным, когда его оценочная возмещаемая стоимость ниже балансовой стоимости. То есть на бумаге бухгалтер признает и отражает стоимость актива большую, чем актив, как ожидается, принесет экономических выгод. Рассмотрим положения нового МСФО 9 подробнее.

Сфера применения МСФО 9 в области проведения теста на обесценения активов.

Тестируются на обесценение долговые финансовые активы только двух категорий: учитываемых по амортизированной стоимости и по справедливой стоимости с отнесением изменения на прочий совокупный доход.

Отдельно рассматривается вопрос об обесценении дебиторской задолженности по аренде (МСФО IAS 17 «Аренда»), активов по договорам с клиентами (МСФО IFRS 15 «Выручка») или обязательств по предоставлению займа и договорам финансовой гарантии (МСФО IFRS 9 «Финансовые инструменты»). Применяется единая модель для тестирования на обесценение.

Не тестируются долевые финансовые активы, обязательства по предоставлению займа и финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости с отнесением ее изменения на ОПУ.

Кредитные убытки и ожидаемые кредитные убытки. Оценка ожидаемого кредитного убытка.

Кредитный убыток — Разница между всеми предусмотренными договором денежными потоками, причитающимися в соответствии с договором, и всеми денежными потоками, которые компания ожидает получить, дисконтированная по первоначальной эффективной процентной ставке.Термин “PV of сash shortfall” можно перевести как «недополучение» денег с учетом стоимости денег во времени.

Ожидаемые кредитные убытки — средневзвешенное значение кредитных убытков, определенное с использованием соответствующих рисков наступления дефолта в качестве весовых коэффициентов. Компания должна оценивать ожидаемые кредитные убытки по финансовому инструменту способом, который отражает:

непредвзятую и взвешенную с учетом вероятности сумму, определенную путем оценки диапазона возможных результатов;
временнýю стоимость денег и обоснованную и подтверждаемую информацию о прошлых событиях, текущих условиях и прогнозируемых будущих экономических условиях, доступную на отчетную дату без чрезмерных затрат или усилий.

Период рассмотрения ожидаемых кредитных убытков (Приложение 2).

По состоянию на каждую отчетную дату компания должна создавать оценочный резерв под убытки по финансовому инструменту в сумме, равной ожидаемым кредитным убыткам за весь срок, если кредитный риск по данному финансовому инструменту значительно увеличился с момента первоначального признания. Если по состоянию на отчетную дату отсутствует значительное увеличение кредитного риска по финансовому активу с момента первоначального признания, компания признает оценочный резерв под убытки по данному финансовому активу в сумме, равной 12-месячным ожидаемым кредитным убыткам.

Согласно стандарту 12-месячные ожидаемые кредитные убытки, часть ожидаемых кредитных убытков за весь срок, представляющая собой ожидаемые кредитные убытки, которые возникают вследствие дефолтов по финансовому инструменту, возможных в течение 12 месяцев после отчетной даты.

Итак, при признании финансовых активов СРАЗУ создаем резерв под возможные кредитные убытки, рассматривая ТОЛЬКО период 12 месяцев. Это только часть ожидаемых кредитных потерь, так как период ограничен.

Далее, в следующие отчетные периоды, если имеет место существенное увеличение кредитного риска финансового инструмента (с момента его первоначального приобретения), потери будут оцениваться и признаваться по всему периоду обращения активов.

Такие возможные кредитные убытки называются — окончательные («lifetime»).

Цель стандарта — признание ожидаемых кредитных убытков за весь срок для всех финансовых инструментов, кредитный риск по которым значительно увеличился с момента первоначального признания, будь то оценка на индивидуальной или групповой основе, принимая во внимание всю обоснованную и подтверждаемую информацию, в том числе прогнозную.

Подход к определению значительного увеличения кредитного риска.

По состоянию на каждую отчетную дату компания должна оценивать, значительно ли увеличился кредитный риск по финансовому инструменту с момента его первоначального признания. При проведении оценки она должна ориентироваться на изменение риска наступления дефолта на протяжении ожидаемого срока действия финансового инструмента, а не на изменения суммы ожидаемых кредитных убытков.

Чтобы сделать такую оценку, компания сравнивает риск наступления дефолта по финансовому инструменту по состоянию на отчетную дату с риском наступления дефолта по финансовому инструменту на дату первоначального признания. Анализируется обоснованная и подтверждаемая информация, доступную без чрезмерных затрат.

Компания вправе использовать допущение, что кредитный риск по финансовому инструменту не увеличился значительно с момента первоначального признания, если было определено, что финансовый инструмент имеет низкий кредитный риск по состоянию на отчетную дату. В руководстве по применению МСФО 9 приведен список индикаторов, которые могут быть использованы при анализе изменений кредитного риска.

Начисление процентного дохода по финансовому активу. (Приложение 1)

Процентная выручка должна рассчитываться с использованием метода эффективной процентной ставки, что означает применение эффективной процентной ставки к валовой балансовой стоимости (ГРОСС) финансового актива, кроме нижеприведенных двух исключений.

Применяется эффективную процентную ставку к амортизированной стоимости (НЕТТО) финансового актива для:

1. приобретенных или созданных кредитно-обесцененных финансовых активов. В случае таких финансовых активов организация должна применять эффективную процентную ставку, скорректированную с учетом кредитного риска, к амортизированной стоимости (НЕТТО) финансового актива с момента первоначального признания.

2. финансовых активов, которые не являются приобретенными или созданными кредитно-обесцененными финансовыми активами, но которые впоследствии стали кредитно-обесцененными финансовыми активами.

Приобретенные или созданные кредитно-обесцененные финансовые активы. Как создавать резервы, если актив сразу «плохой»? (Приложение 2)

Финансовый актив считается кредитно-обесцененным, когда происходит одно или несколько событий, которые оказывают негативное влияние на расчетные будущие денежные потоки по такому финансовому активу. Подтверждением кредитного обесценения финансового актива являются наблюдаемые данные.

Для учета «плохих», уже кредитно-обесцененных активов, требуется оценивать возможные ожидаемые кредитные потери по всему сроку обращения актива. а не по сроку 12 месяцев.

Компания должна применять эффективную процентную ставку, скорректированную с учетом кредитного риска, к амортизированной стоимости финансового актива с момента первоначального признания.

Упрощенный подход для торговой дебиторской задолженности, активов по договору и дебиторской задолженности по аренде. (Приложение 2)

Разрешается оценивать ожидаемые кредитные убытки по всему полному сроку обращения этой группы активов. Выбранный подход требуется прописать в учетной политике компании, эта возможность касается торговой дебиторской задолженности, активов по договорам с клиентами, имеющим финансовую составляющую.

Подводим итоги по требованиям нового МСФО 9 в части создания резервов на обесценение финансовых активов

Стадия 1. Новая модель ожидаемых, а не уже понесенных потерь требует, чтобы компании признавали ожидаемые кредитные убытки при первоначальном признании актива.

Часть ожидаемых кредитных потерь (на протяжении 12-месячного периода) признается в отношении всех финансовых инструментов, которых это касается, с момента их первоначального приобретения или выпуска.

Стадия 2. Далее на регулярной основе производится оценка увеличения кредитного риска по активу.

В последующие отчетные периоды, если имеет место существенное увеличение кредитного риска финансового инструмента с момента его первоначального приобретения, ожидаемые кредитные убытки (возможные потери) будут признаваться как окончательные («lifetime») по всему периоду обращения актива. Если нет увеличения кредитного риска, то продолжаем учет актива по правилам стадии 1.

Стадия 3. Реальный кредитный убыток имеет место, если произошли негативные события, влияющие на будущие денежные потоки, то есть их недополучение. Актив является в действительности обесцененным.

Периодом для прогноза будущих потоков является весь оставшийся срок. Потоки дисконтируются и сравниваются с балансовой стоимостью актива. Здесь работают правила, аналогичные сегодняшним из МСФО 39.

Также начисление процентного дохода в новом МСФО 9 по таким активам соответствует подходам МСФО 39.

Расчет процентного дохода зависит от того, является ли в действительности актив обесцененным.

Первоначально процент рассчитывается с применением эффективной ставки к общей (валовой или ГРОСС) стоимости актива.

Если актив рассматривается как обесцененный, эффективная ставка применяется в отношении амортизационной стоимости актива, т.е. за вычетом резервов по обесценению (стоимости НЕТТО).

Источник: https://acca-prod-62-sp1.adobecqms.net/russia/ru/research-and-insights/vestnik-2016/ifrs91.html