Не связанные с реализацией безнадежные долги не нужно покрывать резервом — все о налогах

Как в налоговом учете использовать резерв по сомнительным долгам

Списание безнадежных долгов

Если организация создала резерв по сомнительным долгам, то долги, признанные безнадежными, списывайте за счет этого резерва (п. 5 ст. 266 НК РФ).

Если в течение отчетного (налогового) периода убытки от списания безнадежных долгов превысили размер резерва по сомнительным долгам, то сумму превышения включайте в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

О том, в каких случаях долг можно признать безнадежным, см. Как оформить и отразить в учете списание безнадежной дебиторской задолженности.

Пример использования резерва по сомнительным долгам в налоговом учете

В I квартале 2016 года выручка от реализации ЗАО «Альфа» составила 880 300 руб. Учетной политикой организации предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам. Неиспользованный остаток резерва по сомнительным долгам за 2015 год составил 50 400 руб.

1 марта 2016 года «Альфой» была списана безнадежная задолженность ОАО «Производственная фирма «Мастер»» в размере 35 400 руб. Задолженность была признана безнадежной в связи с ликвидацией организации-должника. Срок задержки по задолженности составлял 350 дней. Ранее сумма задолженности была полностью учтена при формировании резерва.

«Альфа» платит налог на прибыль ежеквартально. С такой же периодичностью организация проводит инвентаризацию дебиторской задолженности и производит отчисления в резерв по сомнительным долгам.

По результатам инвентаризации на 31 марта 2016 года в учете «Альфы» числится дебиторская задолженность по следующим организациям:

1) ООО «Торговая фирма «Гермес»» – 15 000 руб. Срок погашения задолженности – 28 декабря 2015 года, срок задержки составил 93 дня. Проценты за нарушение условий договора не предусмотрены;

2) ООО «Торговая фирма «Гермес»» – 80 700 руб. Срок погашения задолженности – 11 января 2016 года, срок задержки составил 79 дней. Проценты за нарушение условий договора не предусмотрены;

3) ЗАО «Бета» – 47 200 руб. Срок погашения задолженности – 1 марта 2016 года, срок задержки составил 30 дней. Проценты за нарушение условий договора не предусмотрены.

В резерв по сомнительным долгам бухгалтер «Альфы» включил: – долг «Гермеса» в сумме 15 000 руб.;

– долг «Гермеса» в сумме 40 350 руб. (80 700 руб. × 50%).

Долг «Беты» не был учтен при формировании резерва, поскольку срок задержки оплаты составил менее 45 дней.

Общий размер резерва, рассчитанный исходя из суммы дебиторской задолженности, составил:
40 350 руб. + 15 000 руб. = 55 350 руб.

Максимальный размер резерва, рассчитанный на основании выручки, составляет:
880 300 руб. × 10% = 88 030 руб.

Таким образом, размер резерва, рассчитанный исходя из сроков возникновения задолженности, меньше его максимальной суммы. Поэтому бухгалтер «Альфы» сформировал резерв в размере 55 350 руб.

С учетом остатка резерва на 1 января 2016 года и расходов на покрытие безнадежного долга «Мастера» сумма расходов на формирование резерва, которая учитывается при расчете налога на прибыль за I квартал 2016 года, составила:
55 350 руб.

 – (50 400 руб. – 35 400 руб.) = 40 350 руб.

Затраты на формирование резерва по сомнительным долгам были включены в состав расходов 31 марта 2016 года.

Долги не связаны с реализацией

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль включить в состав внереализационных расходов безнадежный долг контрагента, не связанный с реализацией товаров (работ, услуг)? Организация создала резерв по сомнительным долгам.

Да, можно.

По общему правилу если организация формирует резерв по сомнительным долгам, то долги, которые впоследствии стали безнадежными, она вправе списывать только за счет этого резерва.

И лишь в том случае, когда размер созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию в текущем периоде, часть безнадежных долгов, которая превышает величину резерва, может быть включена непосредственно в состав внереализационных расходов.

Такой порядок предусмотрен положениями абзаца 6 пункта 4 и абзаца 2 пункта 5 статьи 266 Налогового кодекса РФ. При этом нужно иметь в виду, что резерв может быть создан лишь в отношении сомнительных долгов, возникших в связи с реализацией товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Если долг контрагента не связан с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), при формировании резерва он не учитывается.

В рассматриваемой ситуации долг контрагента не связан с реализацией, следовательно, учитывать его при создании резерва по сомнительным долгам организация не могла.

Между тем установленная последовательность списания долгов – сначала за счет резерва и только потом за счет внереализационных расходов – распространяется лишь на те долги, под которые резерв формировался. Таким образом, сумму безнадежного долга, который при создании резерва не учитывался, организация вправе включить в состав внереализационных расходов.

Даже если на дату признания расходов резерв по сомнительным долгам был израсходован не полностью. Основанием для этого служат положения подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Источник: https://NalogObzor.info/publ/nalogi_s_juridicheskikh_lic/nalog_na_pribyl/kak_v_nalogovom_uchete_ispolzovat_rezerv_po_somnitelnym_dolgam/2-1-0-389

Как избежать налоговых претензий при списании безнадежного долга

последние годы наблюдается странная двойственность официальной позиции по поводу списания безнадежных долгов. Напомним, что такие убытки приравниваются к внереализационным расходам компании (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ). И, с одной стороны, законодатель расширил основания для признания задолженности безнадежной (п. 2 ст.

266 НК РФ) – первоначально ею считались лишь долги, по которым истек срок исковой давности, или если обязательство было прекращено по иным основаниям вследствие невозможности его исполнения.

С другой – налоговые органы все чаще предъявляют претензии к кредиторам, признающим соответствующие убытки, ссылаясь на нехватку подтверждающих документов и необоснованность расхода в целом.

Создание безнадежных долгов оптимизирует налог на прибыль

Причины претензий налоговых органов отчасти объясняет использование налоговой схемы, направленной на искусственное создание безнадежных долгов. На практике встречается множество ее разновидностей. Простейшая выглядит следующим образом (см. схему).

Компания – потенциальный покупатель товаров, работ, услуг заключает договор с дружественным контрагентом и перечисляет по нему предоплату. При этом исполнять договор не предполагается изначально. Покупатель просто ждет истечения срока исковой давности (ст. 195, п. 1 ст.

196 ГК РФ) задолженности контрагента по поставке товара (возврату аванса), а затем списывает данную сумму в налоговые убытки.

Полученные в виде предоплаты денежные средства дружественная компания, как правило, почти сразу же возвращает покупателю по иным схемам (законным или нет).

Схема по созданию искусственной безнадежной задолженности

Налоговые последствия участников подобной схемы на практике зависят от статуса дружественной компании-должника. Если это однодневка на общем режиме, то покупатель получает вычет НДС с аванса, а контрагент никаких налогов не платит.

https://www.youtube.com/watch?v=IC7ThmPtDug

Но и без участия однодневки данная схема выгодна ее недобросовестным организаторам. Например, если нет необходимости оптимизировать НДС, речь может идти о предоплате в адрес упрощенца с базой «доходы».

Такая компания уплатит с полученных средств единый налог по ставке 6 процентов, а в будущем списание безнадежного долга поможет кредитору на общем режиме снизить налог на прибыль, уплачиваемый по ставке 20 процентов.

Увеличить размер налоговой выгоды кредитора может резерв сомнительных долгов (п. 1, 3, 4 ст. 266 НК РФ), ускорив признание убытка. Сумму подобного обязательства кредитор может учесть в резерве сразу после наступления срока исполнения контрагентом обязательства.

При наличии обстоятельств, которые позволяют признать задолженность нереальной к взысканию, ее сумма списывается уже за счет резерва (п. 5 ст. 266 НК РФ). Отметим только, что включение предоплаты в резерв – вопрос довольно спорный.

Поэтому этот механизм безопаснее использовать в схемах, где кредиторская задолженность возникает из-за неоплаты товаров, работ, услуг.

Естественно, на практике встречаются и иные варианты искусственного создания безнадежных долгов. Связанные с неоплаченными поставками товара, предоставлением должнику займов или выдачей за него поручительства. Однако в нереализационных вариантах невозможно использовать резерв сомнительных долгов (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Сомнительные действия таких схемотехников вынуждают налоговые органы в ходе проверки очень внимательно исследовать операции по списанию безнадежных долгов. В результате инспекторы часто предъявляют претензии обоснованности подобных убытков, что затрагивает интересы любой компании, даже не применявшей описанные выше способы достижения налоговой экономии.

Налоговики также обращают внимание на обоснованность признаваемого убытка

Результатом подозрений в использовании компанией схемы получения необоснованной налоговой выгоды, как правило, становятся требования к налогоплательщику подтвердить необходимость и потенциальную выгоду операции, в результате которой образовался списываемый долг. Так как в абзаце 3 пункта 1 статьи 252 НК РФ сказано, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Источник: https://www.NalogPlan.ru/article/3324-kak-izbejat-nalogovyh-pretenziy-prispisanii-beznadejnogo-dolga

Что такое безнадежная дебиторская задолженность

При современном ведении бизнеса каждое предприятие может столкнуться с невозможностью взыскать средства со своих контрагентов за проданную продукцию. В конечном счете на балансе появляются неоплаченные суммы. О том, что такое безнадежная задолженность, признании долга таковым и порядке его списания, читайте в статье.

Какие бывают задолженности

Согласно тому, перед кем образовалась неуплата, она может быть кредиторская и дебиторская.

• Под кредиторской  понимается недоимка компании перед ее контрагентами.

• Под дебиторской  понимаются непогашенные обязательства предприятию со стороны ее партнеров. Она бывает связана с основной деятельностью предприятия, например неоплата реализованной продукции, либо с другими операциями, например, невозвращенные сотрудниками предприятия выданные займы или суммы по предъявленным судебным искам и др.

Безнадежная дебиторская задолженность — это запись в активе баланса в соответствие со сроками, в которые ее должны погасить (до одного года или после). Это те деньги, которые поступят в кассу компании после выполнения договорных обязательств по оплате. Без нее на каких-то этапах не обходится ни одна хозяйственная деятельность.

По временным срокам она может быть нормальная, пока еще не наступила дата, указанная в договоре, или просроченная.

Если истекают сроки погашения или появляются иные условия, препятствующие поступлению денег на счет кредитора, задолженность становится сомнительной к взысканию.

Сомнительный долг – это дебиторская задолженность, которую частично или полностью не оплатили в соответствии с условиями договора и не обеспечили никакими гарантиями.

Он может быть переведен в статус сомнительного только при единовременном исполнении следующих условий:

• Задолженность возникла за отпущенную продукцию или свершенные услуги.

• Срок оплаты по договору прошел.

• Гарантии погашения отсутствуют.

По определению, какое соответствует НК РФ, безнадежные долги это те, по которым прошел срок исковой давности, а также с законченными обязательствами из-за отсутствия возможности их выполнения.

Для признания безнадежным он не обязан быть связанным с реализационной деятельностью компании. Кроме того даже при условии поручительства или залога, неуплата может стать невозможной для взыскания. В этом заключается отличие от сомнительного.

Признание дебиторской задолженности безнадежной

Причинами появления безнадежного долга могут стать следующие условия:

• Истечение срока исковой давности.

• Невозможность получение денежных средств из-за лишения банка, на котором содержится расчетный счет покупателя, возможности осуществлять профессиональную деятельность.

• Невозможность определить, где находится дебитор или получить информацию о его имуществе.

• Другая причина неосуществимости взыскания, подтвержденная судебным приставом.

Самые вероятные причины появления долга, нереального к взысканию, являются истечение искового срока и ликвидацию предприятия. Надо понимать, что последнее становится признаваемой налоговиками причиной только после исключения компании из списков ЕГРЮЛ.

Исковая давность – временной отрезок, в течение которого по иску возможна защита лица, право которого нарушено. В соответствии со ст. 196 ГК РФ в общем случае он равен трем годам.

Его началом следует считать день, следующего за датой расплаты, прописанной в контракте. Если же конкретные временные рамки договором не определены, датой начала будет день, идущий после предъявления претензий к дебитору.

При признании ответчиком своих обязательств, течение искового срока может быть прервано.

Это возможно в следующих случаях:

• он может погасить часть суммы или процентов;

• может быть удовлетворена просьба о рассрочке или взаиморасчет;

• с обоюдного согласия возможно изменение договора.

При этом течение исковой давности исчисляется заново.

До завершения искового периода компания-кредитор должна предоставить свидетельства того, что она пыталась взыскать деньги всеми возможными путями. При этом желательно иметь документальные обоснования своих действий, а именно судебный акт или акты, не удовлетворяющие претензий истца.

Порядок списания

Безнадежные долги в бухгалтерском учете убираются не зависимо друг от друга по каждому пункту. Согласно ПБУ все недоимки, нереальные к взысканию, списываются по каждому обстоятельству после проведенной инвентаризации, по решению руководителя и при письменном обосновании. При этом сумма учитывается при расчете финансового результата компании. Проще говоря, записывается в убытки.

Для определения количества и размера неуплат необходимо обязательно проводить инвентаризацию. Именно по ее итогам определяется, какая сумма невозможна к взысканию. Перед составлением годового баланса инвентаризация составляется на 31.12. отчетного года.

Помимо того она обязательно проводится при смене материально ответственного лица, при наступлении стихийного бедствия или пожара и при реорганизации или ликвидации предприятия.

Кроме обязательных случаев, руководство в праве проводить контроль по своему усмотрению.

Списание безнадежной дебиторской задолженности можно осуществить лишь в том налоговом периоде, в котором она возникла. В другое время это будет неправомерно.

Основная выгода для организации заключается в уменьшении налога на прибыль. Однако в налоговом и бухгалтерском учетах списание безнадежной дебиторской задолженности имеет свои особенности, и это надо иметь в виду, оформляя этот процесс.

В налоговом кодексе нет строгих требований по оформлению безнадежной дебиторской задолженности, однако для бухгалтерского списания необходимы следующие документы:

• бумаги, информирующие об итогах инвентаризации;

• приказ директора фирмы в произвольной форме, содержащий необходимые обоснования;

• бухгалтерская справка, подтверждающая операцию.

В налоговом учете на ОСНО безнадежная дебиторская задолженность считается внереализационными расходами, при условии отсутствия резерва по сомнительным долгам.

В противном случае, недоимка списывается за счет последнего, а на внереализационные расходы идет только часть, не покрываемая им.

При этом для налоговиков не имеет значения, за счет чего формировался резерв и составляет ли списываемый долг его базу.

При прочих системах налогообложения безнадежная неуплата не имеет вес, т.к. она влияет исключительно на формирование налога на прибыль.

Бухгалтерские проводки

В бухгалтерском учете безнадежные дебиторские недоимки учитываются как прочие расходы на счете 91/2 «Прочие расходы».

Списание долга в урон при не способности дебитора расплатиться по договору не является его полным устранением.

Эта недоимка должна числится еще пять лет с момента списания компанией-кредитором на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Это делается из расчета, что материальное состояние должника изменится в лучшую сторону и появится возможность к взысканию с него средств.

При этом будут составлены соответствующие бухгалтерские проводки:

• Дт 91/2 – Кт 62, 76 – Безнадежная дебиторская задолженность отнесена на прочие расходы.

• Дт 007 – Долг учтен за балансом.

При условии возврата средств после списания, необходимо сделать записи:

• Дт 50, 51, 52 – Кт 62, 76 – Поступила оплата долга, списанного ранее как невозможного к взысканию.

• Дт 62, 76 – Кт 91/1 – Учет поступившей суммы в прочих доходах.

• Кт 007 – Возвращенный долг удален с забалансового счета.

Резерв по сомнительным долгам

Создание резерва по сомнительным долгам позволяет уменьшить размер активов в балансе и более объективно оценить размер реальной недоимки.

Следует иметь в виду, что в создании подобного запаса и его использовании есть значительные различия в отчетах для налоговых организаций и собственной бухгалтерии фирмы.

Формирования данного ресурса для налоговиков представляется возможностью, но не обязательством компании, в противоположность правилам, прописанным в ПБУ.

При принятии решения о необходимости его создания, порядок формирования надо отразить в учетной политике организации.

В бухгалтерских документах создается специальный счет 63 «Резерв по сомнительным долгам». Отчисления в него идут из прочих расходов (счет 91/2).

Величину фонда по каждому фактору и метод его расчета в бухгалтерском учете организация определяет сама. При этом надо отталкиваться от финансовых возможностей дебитора и вероятности хотя бы частичной выплаты недоимки.
Кроме того здесь за счет запасов возможно погасить лишь тот заем, сумма которого бралась в расчет при формировании резерва.

Проводки в таком случае будут следующие:

• Дт 91/2 – Кт 63 – Выделены средства на формирование резерва по сомнительным долгам.

• Дт 63 – Кт 62,76 – Списана сомнительная (или безнадежная)задолженность.

• Дт 007 – Учтена задолженность за балансом.

Невостребованный остаток возвращается как прочие доходы :

• Дт 63 – Кт 91/1 – Учтен неиспользованный резерв

Для налогового учета размер возможного запасающего ресурса и порядок его списания четко регламентируется п.3 ст. 266 НК РФ. Согласно закону, на его сумму можно уменьшить базу по налогу на прибыль.

По каждой сомнительной недоимке отчисления определяются исходя из времени просрочки:

• До 45 дней создание невозможно.

• От 45 до 90 дней можно рассчитывать только 50% от суммы задолженности.

• Свыше 90 дней учитывается все 100% долга.

При этом максимальный размер не может быть больше 10% от всего дохода без учета НДС.

Вместо заключения

При ведении бизнеса невозможно не реализовывать товары или услуги в безнадежный кредит, однако всегда следует иметь в виду, что такое ведение хозяйственной деятельности может привести к появлению безнадежного долга. Для извлечения максимальной выгоды из такой ситуации следует правильно учитывать средства, сомнительные к взысканию, для чего надо проводить регулярную инвентаризацию.

Разобравшись во всех тонкостях налогового и бухгалтерского учетов, можно уменьшить размер налога на прибыль, что хотя бы частично компенсирует потерю от неуплаты. И конечно, следует всегда заключать договор, где четко прописывать все условия сделок, временные рамки и прочие обязательства.

data-block2= data-block3= data-block4=>

Источник: https://banki-dolgi.ru/articles/dolgi/chto-takoe-beznadezhnaya-debitorskaya-zadolzhennost.html

Спорные вопросы в исчислении налога на прибыль — статья

В статье собраны ответы на спорные вопросы, касающиеся налога на прибыль. Как влияют ошибки в первичных документах на признание расходов? Курсовые или суммовые разницы: как правильно квалифицировать и возможны ли в принципе суммовые разницы в 2016 году? Если безнадежный долг не связан с реализацией, его списывать за счет налогового резерва или не за счет резерва?

Комментирует Александр Матиташвили, налоговый адвокат, аудитор, ведущий вебинара про налог на прибыль в 2016 году:

Да, можно. Начисленные по проверке НДС — это расход. С таким определением согласны суды. Не учитывается для целей налогообложения лишь тот налог, который предъявляется покупателю. Это указано в п. 19 ст. 270 НК РФ. Если же налогоплательщик уплачивает налог тот, который за счет собственных средств, тот, который покупателю не предъявляется, то его можно учесть в целях налога на прибыль. 

Основание: Постановление АС ВВО от 07.05.2015 по делу А11-4982/2014.

Препятствуют ли несущественные ошибки в первичных учетных документах признанию расходов в налоговом учете?

Подрядчик ошибся в акте выполненных работ и указал неверное наименование заказчика. В итоге в договоре указано одно наименование, а в акте ошибка. Аналогичный вопрос возникает, если неверно указан вид работ. Возникает вопрос: может ли заказчик по такому акту, в котором есть несущественные ошибки, учесть соответствующие расходы для целей налога на прибыль?

И Минфин и ФНС считают, что такие несущественные ошибки, которые позволяют идентифицировать и заказчика и подрядчика, а также вид выполненных работ, всё же позволяют учитывать расходы для целей налогового учета.

Основание: Письмо ФНС РФ от 12.02.2015 № ГД-4-3/2104@. Письмо МФ от 04.02.2015 № 03-03-10/4547

Кто вправе оценивать эффективность и целесообразность действий налогоплательщика?

Как вы знаете, часто налоговики в ходе налоговых проверок дают рекомендации как вести бизнес, какая должна быть рентабельность и т. д.

И суд и Минфин считают, что учитывая, что налоговое законодательство не использует понятие «экономическая целесообразность» и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, то оценивать эффективность и целесообразность своих действий может только сам налогоплательщик. Это не вправе делать налоговые органы.

Основание: Письмо МФ от 26.05.2015 № 03-03-06/1/30165. Определение КС РФ от 04.06.2007 № 320-О-П.

Возможны ли суммовые разницы в 2016 году?

Могут ли появляться суммовые разницы в налоговом учете налогоплательщиков в 2016 году или мы с ними окончательно распрощались с момента вступления в силу Федерального закона от 20.04.2014 № 81-ФЗ.

П. 3 ст. 3 81-ФЗ исключил любые упоминания о суммовых разницах. Этот закон содержал переходные положения. В законе сказано, что новые правила учета применяются к тем разницам, которые возникают в отношении сделок, заключенных с 1 января 2015 года.

Допустим, сделка заключена до 1 января 2015 года. Если оплата будет после отгрузки товара (постоплата), то возможно в учете такого продавца учитывать и после 2015 года суммовые разницы. Если сделка заключена до этой даты, то т.к. применяются старые правила — будут суммовые разницы.

И только если сделка заключена после 1 января 2015 года, то разницы, возникающие при пост оплате, будут курсовыми.

Впервые Минфин прокомментировал эту норму в письме от 30 марта 2015 года № 03-03-06/1/17387.

Поскольку, в соответствие с ГК, заключение договора — это уже есть сделка, то если заключен договор до 1 января 2015 года и, неважно когда будет отгрузка, разницы при постоплате после 1 января 2015 года будут исключительно суммовыми. А если договор заключен после 1 января, то при постоплате разницы будут исключительно курсовые.

Обращаю ваше внимание, что спустя 2 месяца Минфин передумал и направил новое письмо от 14.05.2015 № 03-03-10/27647.

В этом письме Минфин считает, что все зависит от того, возникает ли дебиторская задолженность до 2015 года либо она возникает после 2015 года. Логика такая: курсовая разница может начисляться, только если есть задолженность. Если нет задолженности, то разницы не возникают.

ФНС в письме от 26.06.2015 № ГД-4-3/11191 соглашается именно со вторым мнением Минфина.

Если безнадежный долг не связан с реализацией, его списывать за счет налогового резерва или не за счет резерва?

Налогоплательщик перечислил аванс своему подрядчику. Подрядчик оказался недобросовестным и к работам не приступил. Этот долг стал сомнительным и налогоплательщик, понимая, что он не может сумму перечисленного аванса учесть в резерве по сомнительным долгам, не стал её учитывать.

В учетной политике было записано, что резерв в налоговом учете создается, но именно этот конкретный долг в формировании резерва не учитывался. Учитывались другие задолженности, связанные с реализацией.

Через 3 года сомнительный долг стал безнадежным и налогоплательщик списал его. Учел в целях налога на прибыль, как безнадежный долг. В тот момент, когда он его списывал, у налогоплательщика был сформированный резерв по сомнительным долгам, сформированный в прошлые годы и существующий на момент списания этого долга по авансу на сумму большую, чем этот безнадежный долг по авансу.

Налогоплательщик списал долг по авансу, минуя резерв, сразу учтя всю сумму во внереализационных расходах. Налоговая инспекция в ходе проверки заявила, что налогоплательщик допустил ошибку.

В НК указано, что при списании безнадежного долга необходимо его списывать за счет существующего резерва, а на расходы этот списываемый долг относится только в части, непокрытой резервом. Т.к.

сумма резерва была больше, чем долг, то налоговики уверяли, что в том году, когда истекли 3 года исковой давности налогоплательщик вообще не имел права учитывать расходы в составе не реализационных расходов, а должен был уменьшить свой резерв на сумму безнадежного долга.

Налогоплательщик объяснял налоговикам, что он не учитывал этот долг при создании резерва. Налоговики не согласились и доначислили пени.

Налогоплательщик обратился в суд и он его поддержал, сформулировав такое правило: безнадежные долги, которые возникают вне связи с реализацией товаров, работ, услуг, не могут быть учтены при формировании резерва по сомнительным долгам.

Поэтому, когда эти долги списываются после истечения срока давности, то это самостоятельные внереализационный расход и эти долги налогоплательщик может учитывать помимо резерва. Не списывать эти долги за счет резерва, а сразу включать во внереализационные расходы.

Основание: Постановление Президиума ВАС РФ от 17.06.2014 № 4580/14

Источник: https://school.kontur.ru/publications/134

Законный способ налоговой экономии за счет резервов под дебиторскую задолженность

Рост безнадежной дебиторской задолженности – проблема многих компаний. Чтобы не спорить с налоговиками еще и о законности создания резервов под безнадежные долги, правомерности уменьшения налоговой базы при расчете налога на прибыль и по прочим поводам, стоит вооружиться несколькими уже проверенными на практике аргументами в свою защиту.

Используйте пошаговые руководства:

Ни одна компания не застрахована от того, что ее дебиторская задолженность станет безнадежной. Вчерашние надежные и проверенные временем контрагенты сегодня зачастую оказываются неплатежеспособными. И получается, что компаниям, работающим по начислению, приходится платить налог на прибыль с дохода, получение которого находится под большим вопросом.

В теории, для того, чтобы не переплачивать в бюджет, компании могут формировать резервы под сомнительные долги и включать их суммы в состав внереализационных расходов (ст. 266 НК РФ).

При этом сомнительной считается любая задолженность, возникшая при реализации товаров (работ, услуг), не погашенная в сроки, установленные договором, и не обеспеченная залогом, поручительством или банковской гарантией (письмо Минфина России от 21.10.

08 № 03-03-06/1/594). В том числе это касается и долгов по договорам аренды и лизинга.

Однако у налоговиков возникает немало вопросов и претензий в отношении созданных резервов. Расскажем подробнее о наиболее спорных моментах и способах защиты  позиции компании.

Когда нужно и можно создавать резервы

Создание резерва под безнадежные долги – не обязанность, а право компании. Но должна ли компания закрепить возможность создания резерва в учетной политике? Каких-либо прямых указаний на этот счет в НК РФ нет.

Разумеется, налоговики утверждают, что резерв не должен создаваться, если это не прописано в учетной политике. К тому же, многие инспекторы уверены, что решение о создании резерва принимается исключительно в начале отчетного периода.

Тем не менее суды обычно становятся на сторону налогоплательщиков, создавших резервы, даже если те не закрепили соответствующие положения в своей учетной политике (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.03.08 № А79-3573/2007-2/2877).

Главным доводом защиты в этом случае служит отсутствие в Налоговом кодексе каких-либо указаний по конкретным срокам формирования резервов (постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.06.07 № А21-1369/2006).

Следующий спорный момент – создавать ли одновременно аналогичный резерв в бухгалтерском учете. Мнения фискальных органов здесь расходятся.

Например, столичные налоговики не считают отсутствие резерва сомнительных долгов в бухучете критичным (письмо УФНС России по г. Москве от 09.04.

07 № 20-12/031921), а их коллеги из Северной столицы иной раз занимают противоположную позицию.

Правда, суды обычно принимают сторону налогоплательщиков, не считая формирование резерва в бухучете обязательным (постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.01.08 по делу № А56-12719/2007).

Личный опыт
Екатерина Рыбина, финансовый директор ООО «Тетрис-М» Налоговики твердо уверены, что метод списания безнадежного долга – за счет средств резерва или без его создания – должен быть закреплен в учетной политике компании. Создание резерва не с начала года они расценивают как изменение метода учета. А это допускается лишь с начала нового налогового периода (ст. 313 НК РФ).

Чтобы лишний раз не пререкаться с налоговым инспектором, решение о создании резерва сомнительных долгов лучше закрепить в приказе об учетной политике для целей налогообложения на соответствующий налоговый период. А если оно принято не с начала данного периода, то можно подготовить «Дополнение к учетной политике», где и зафиксировать порядок образования резерва.

К чему могут придраться налоговики

При формировании резерва стоит придерживаться главного правила: покрываться за счет резерва могут лишь те сомнительные долги, которые отвечают критериям безнадежности, установленным в НК РФ (см. также «Что нельзя включить в резерв» на стр. 50).

При этом вовсе не обязательно, чтобы на момент образования резерва у организации безнадежные долги уже возникли (постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.01.08 по делу № А56-12719/2007).

Вполне достаточно прогнозов менеджмента компании о том, что они появятся в будущем.

Для каких долгов создаются резервы. Состав и размер дебиторской задолженности, для которой создается резерв, подтверждаются результатами инвентаризации, проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода. По ее итогам компания рассчитывает размер резерва исходя из сроков возникновения сомнительной задолженности (п. 4 ст. 266 НК РФ):

• до 45 календарных дней – резерв не увеличивается;
• от 45 до 90 календарных дней включительно – в резерв идет 50 процентов от суммы долга;
• свыше 90 календарных дней – в резерв включается вся сумма задолженности.

Случается, что в договоре не установлен конкретный срок оплаты, поэтому выяснить точный размер просрочки проблематично. Тем не менее решение о включении в состав резерва такой сомнительной дебиторской задолженности будет правомерным.

Ведь в соответствии с гражданским законодательством контракт может быть заключен и без указания срока оплаты, который будет определяться по следующему правилу: покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему товара продавцом (ст. 486 ГК РФ).

Суды такое объяснение вполне устраивает (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 04.05.09 № А32-15410/2008-59/155).

В Налоговом кодексе не указано, включать ли в состав сомнительной задолженности налог на добавленную стоимость. Однако правоприменительная практика и разъяснения Минфина позволяют ответить утвердительно (письмо Минфина России от 09.07.04 № 03-03-05/2/47; постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.06 № А57-1050/05-16).

Еще один неоднозначный вопрос – создание резерва под сомнительную задолженность, возникшую в прошлые налоговые периоды, но ранее не принимавшуюся в расчет при его формировании.

Официальная позиция ФНС в том, что ограничения здесь отсутствуют (письмо ФНС России от 20.01.05 № 02-3-08/274). Тем не менее на местах разногласия с налоговыми органами нередки.

Правда, они успешно разрешаются в арбитражных судах (постановления ФАС Уральского округа от 27.11.08 № Ф09-8876/08-С3; Дальневосточного от 15.12.08 № Ф03-5524/2008).

Ограничения по размеру резерва. Резерв не может превышать 10 процентов от выручки отчетного периода. Нередко компании, чтобы обойти этот запрет, включают в выручку доходы от реализации ценных бумаг, например векселей.

Такое решение сопряжено со значительным риском, ведь налоговая база по ценным бумагам определяется отдельно. Соответственно, по мнению налоговиков и судей, при расчете величины резерва включение таких доходов в выручку неправомерно (постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.07.08 № А56-48474/2007).

Правда, есть и положительная судебная практика (постановление ФАС Уральского округа от 01.03.05 № Ф09-515/05-АК).

Что нельзя включать в резерв

Сомнительная задолженность непременно должна быть связана с фактом реализации. На это особо обращают внимание контролирующие и судебные органы.

По этой причине нельзя учесть в составе резерва не погашенную в срок задолженность по договору займа, даже если она не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (письмо Минфина России от 12.05.

09 № 03-03-06/1/318). А также не создаются резервы в следующих случаях:

• по сомнительным долгам по штрафным санкциям за нарушение условий договора (письмо Минфина России от 05.05.06 № 03-03-04/2/129);

• по долгам контрагентов, связанным с отказом вернуть компании денежные средства, например, из-за ненадлежащего исполнения обязательств по договору (определение ВАС РФ от 24.10.07 № 13279/07);

• по сомнительным долгам, возникшим при реализации имущественных прав. Они не приравниваются для целей налогообложения к товарам, работам или услугам (п. 2, 3 ст. 38 НК РФ);

• по долгам, приобретенным по договорам уступки права требования (письма Минфина России от 12.05.09 № 03-03-06/1/318; от 23.03.09 № 03-03-06/1/176). Так как происходит лишь смена лиц, а само обязательство остается прежним (п. 1 ст. 382 ГК РФ). Новый кредитор не реализует товары (работы, услуги) должнику, он лишь приобретает право взыскать с должника.

Какой долг считать безнадежным

Дебиторскую задолженность можно признать безнадежной, если выполняется один из критериев:

• истек срок исковой давности;
• обязательство дебитора прекращено из-за невозможности его исполнения или на основании акта государственного органа, или в связи с ликвидацией организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).

Использование средств резерва осложняется многочисленными спорами с налоговыми органами по поводу истинного характера задолженности – а так ли она безнадежна, как утверждает компания? По мнению налоговиков, если организация не предпринимала никаких мер по взысканию долга, он не может быть признан безнадежным. Даже в том случае, если истек срок исковой давности.

Инспекторы предпочитают «забыть» о том, что НК РФ вовсе не ставит признание «статуса» долга в зависимость от проведения мероприятий по его взысканию (постановление ФАС Московского округа от 02.02.09 № КА-А40/13269-08-П-2). Не является обязательным также и обращение в арбитражный суд с исковым заявлением к дебитору (постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.02.

07 № А56-35936/2005).

Не гарантирует компании спокойной жизни и списание долга из-за невозможности его взыскать. Обычно этот факт устанавливается на основе постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства. При этом арбитражная практика противоречива.

Отдельные судьи соглашаются с налоговиками в том, что постановление пристава не может быть основанием для признания долга безнадежным. Другие, напротив, акт пристава о невозможности взыскания считают достаточным основанием (постановления ФАС Московского округа от 22.11.07 № КА-А40/11780-07). Правда, позиция компании подкрепляется теперь и разъяснениями чиновников.

Минфин разрешил компаниям списывать задолженность, если пристав не в состоянии ее взыскать (письмо Минфина России от 21.04.09 № 03-03-06/1/271).

Проблемы с налоговой инспекцией могут возникнуть и при исключении дебитора из ЕГРЮЛ, например, из-за того, что не представлена отчетность или не проводятся операции по банковским счетам. По мнению чиновников, в НК РФ не предусмотрено такого повода для отнесения долгов компании к безнадежным.

На самом деле подобное толкование НК достаточно спорно, так как в нем не установлены конкретные способы ликвидации юридического лица. К тому же, в силу положений гражданского законодательства правоспособность юридического лица прекращается в момент внесения записи о его исключении из ЕГРЮЛ.

Есть проблемы со списанием за счет резервов  и долгов, признанных безнадежными. Если резерв был использован неполностью, компания может перенести оставшуюся сумму на следующий отчетный (налоговый) период. При этом вновь создаваемый резерв корректируется на остаток прежнего так:

• если новый резерв по результатам инвентаризации меньше остатка прежнего резерва, то разница включается в состав внереализационных доходов текущего отчетного (налогового) периода;
• если новый резерв больше остатка прежнего резерва, то разница включается в состав внереализационных расходов текущего отчетного (налогового периода).

Когда же суммы резерва недостаточно для покрытия всех безнадежных долгов, то оставшаяся их часть списывается в состав внереализационных расходов.

Иной раз компания может выявить безнадежные долги, которые изначально не были учтены при формировании резерва. В такой ситуации не учтенная прежде задолженность также может быть отнесена на внереализационные расходы, что подтверждается судебной практикой (постановление ФАС Уральского округа от 21.04.08 № Ф09-2606/08-С2).

Опасные схемы с использованием резервов

Нередко резервы используются для оптимизации налогообложения внутри группы компаний. Так, аффилированные лица могут иметь друг перед другом как дебиторскую, так и кредиторскую задолженность.

Например, одна компания отгрузила другой товары, а та в свою очередь оказала первой какие-то услуги.

В такой ситуации включить дебиторскую задолженность в состав сомнительной, конечно, если она отвечает названным признакам, могут обе компании. Но важно не переусердствовать.

Дело в том, что обязательства компаний могут быть однородными, соответственно, их правомерно прекратить зачетом. Решение о создании резерва по таким сомнительным долгам довольно рискованно.

По мнению налоговиков, в резерв допустимо включать лишь положительную разницу между дебиторской и кредиторской задолженностью. В противном случае такие расходы будут экономически не целесообразны. И у чиновников есть все шансы убедить в этом суд.

Особенно когда компании отвечают признакам взаимозависимости (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.11.08 № Ф04-6065/2008 (12945-А67-40)).

В любом случае по реальным сделкам с обоснованными расчетами риски использования резервов для налогового планирования внутри группы компаний ниже.

Риск также отчасти снижается, если взаимная задолженность компаний группы  не  отличается  однородным характером, а значит,  соответственно, и не может быть прекращена зачетом. Либо зачет прямо запрещен в договоре (ст.

411 ГК РФ). В этом случае компании могут включить в резерв сомнительные долги в полном объеме.

Но здесь нельзя забывать, что действия компаний могут признать согласованными и направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.

Что же инкриминируется применяющим схемы с резервами? Помимо того что компания не предприняла мер по зачету взаимных требований, ее могут обвинить в продолжении сотрудничества с сомнительным дебитором, если с ним заключены новые контракты.

Или в явной взаимозависимости, если у организации и дебитора общие учредители, адрес, руководитель (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25.05.09 № А29-7170/08).

Или же в искусственном формировании задолженности, к примеру, когда действия компании явно не направлены на извлечение дохода (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.04.09 № Ф04-5798/2008(3801-А46-15).

Неудачный способ экономить на налогах

Роман Билык, старший юрист юридической фирмы Baker&McKenzie,

о налоговых схемах с использованием резервов

Резерв в налоговом планировании – всего лишь способ отсрочить уплату налога, который рано или поздно придется заплатить. Конечно, если соответствующая задолженность действительно не станет нереальной к взысканию.

Например, в силу невозможности исполнения решения суда, истечения сроков исковой давности либо ликвидации компании-должника.

Однако даже в этом случае не идет речи о реальной налоговой экономии: экономический убыток продавца от списания задолженности покрывается за счет созданного резерва и не может быть отнесен на расходы для целей налогообложения в периоде списания.

В случае одновременного создания аффилированными компаниями дебиторской и кредиторской задолженности и начисления ими резерва стоит учитывать, что рано или поздно задолженность придется либо погашать, либо списывать.

При погашении долга у кредитора будет восстановлен начисленный ранее резерв, что приведет к уплате большего налога в периоде погашения задолженности. В случае списания задолженности, например, по истечении срока исковой давности у дебитора появится внереализационный доход.

Он облагается налогом на прибыль в периоде списания, при этом компания-кредитор не сможет отнести убыток от списания на расходы, поскольку убыток покрывается за счет резерва. Поэтому реальная экономия на налоге путем использования резерва возможна лишь в случае использования для этих целей подставных компаний-«однодневок».

А это многократно увеличивает риск признания расходов в виде резервов необоснованной налоговой выгодой и может квалифицироваться как уголовное преступление.

Источник: https://fd.ru/articles/37170-zakonnyy-sposob-nalogovoy-ekonomii-zaschet-rezervov-pod-debitorskuyu-zadoljennost